«Ликвидационный аудит»: какие методы и способы выбрать

Постановлением Минфина от 1.08.2017 № 22 определены правила участия аудиторов в процессе ликвидации субъектов хозяйствования. Ускорить этот процесс действительно необходимо. Но все ли ясно и прозрачно для аудита и его потенциальных пользователей? Рассмотрим некоторые аспекты оказания таких услуг.

Напомним, что в соответствии с п. 3 Декрета от 28.02.2017 № 2 и постановлением Совмина от 4.07.2017 № 500 (далее – постановление № 500) аудиторы могут оказывать услуги по независимой оценке деятельности юридического лица (индивидуального пред­принимателя) при его ликвидации (прекращении деятельности). Перечень аудиторских организаций, аудиторов – индивидуальных предпринимателей (ИП), которые имеют право при соблюдении установленных условий оказывать такие услуги, формируется со­гласно представленной аудиторами информации и размещается на официальном сайте Минфина.

Данные нормы призваны ускорить процесс ликвидации бизнеса, что потребует некоторых расходов от юрлиц и ИП, но должно обеспечить минимальные издержки для бюджета. Но полагаем, что «ликвидационный» аудит по своему назначению, контексту и цели – это не привычное стороннее суждение аудиторов о состоянии учета и отчетности с формулировкой рекомендаций по устранению отдельных нарушений. Практически это полновесный акт фискальной проверки. К сожалению, введение «ликвидационного» аудита создает прецедент «скрещивания» независимой оценки финансового положения предприятий и государственного контроля. Поэтому попытка установить в нор­мативном правовом акте потребности налоговой проверки неизбежно вступает в противоречие с целями, способами и методами аудита, использованием его инструментов.

Например, в информации в отчете по результатам аудита при ликвидации должны быть указаны использованные аудиторами методы проверки (п. 8 Инструкции о требованиях, предъявляемых к форме и содержанию отчета по результатам оказания услуг по независимой оценке деятельности юридического лица (индивидуального предпринимателя) при его ликвидации (прекращении деятельности), утв. постановлением Минфина от 1.08.2017 № 22, далее – Инструкция № 22).

Что собой представляет метод проверки? В п. 18 Национальных правил аудиторской деятельности «Выборочный способ и другие способы тестирования в аудите», утв. постановлением Минфина от 9.07.2001 № 77 (далее – Правила № 77), указывается на основные методы отбора элементов выборки: случайный, систематический или бессистемный отбор. Далее, в п. 10 Правил № 77 предусмотрено, что при планировании аудиторских процедур аудиторской организации необходимо определить надлежащие способы отбора элементов для тестирования в целях получения достаточных аудиторских доказательств. Аудиторской организации необходимо принять решение об элементах, которые необходимо протестировать в проверяемой совокупности. Это могут быть все элементы (сплошная проверка), специфические элементы (тес­тирование определенных элементов) или отдельные элементы (выборочный способ). Выбор одного способа или сочетание нескольких способов тестирования элементов является предметом профессионального суждения аудиторской организации и зависит от конкретных обстоятельств аудита, оцененных рисков существенного искажения информации и ожидаемой эффективности применяемых способов.

Поэтому в п. 8 Инструкции № 22 следовало бы предусматривать указание не методов (это технология, «внутренняя кух­ня» аудита), а способов, точнее – способ проведения аудита. Но при проверке правильности исчисления и уплаты налогов для целей ликвидации возможна только сплошная проверка. Таким образом, допустимо предлагать в Инструкции № 22 вариантность способов проведения аудита, но не методов. Ведь для подтверждения достоверности расчетов с бюд­жетом и иных обязательных процедур иные способы, кроме сплошной проверки, представляются неуместными.

В контексте аудита при ликвидации и формулировка п. 11 Инструкции № 22 о содержании в отчете рекомендаций по устранению нарушений пред­ставляется не отражающей сути аудита. Вернее было бы указать содержание там в первую очередь конкретных выводов о наличии нарушений, а уже затем – рекомендаций по их исправлению.

Аудиторское заключение по результатам аудита при ликвидации по форме (также утверждена постановлением № 22) имеет достаточно четкую структуру, однако по сути это действительно акт по результатам проверки, а не документ с выражением мнения (в понимании общего законодательства об аудите – аудиторского мнения (заключения) без оговорок или модифицированного аудиторского мнения (заключения).

Представляется, что в дальнейшем обнаружится еще немало противоречивых элементов и аспектов. Поэтому «лик­видационный» аудит – это по своей природе самый пунктуальный, внимательный и требовательный вид аудита, а с учетом п. 2 постановления № 500, где упоминаются «сомнения» госорганов, – наиболее ответственный и рискованный.