Кто реально платит НДС?

Прежде всего, следует учитывать, что НДС фактически платят не предприятия и организации, а конечные потребители -- физические лица. НДС -- это налог на потребителя, как, впрочем, и любая другая разновидность налога с оборота. Каждый раз, покупая продукты, одежду, другие потребительские товары и услуги, именно население оплачивает все суммы НДС, включенные в цены этих товаров и услуг, хотя перечисляют их в бюджет предприятия и организации. Причем благодаря введенной в Беларуси с 1 января 2000 года зачетной системе НДС (потребительский тип налога) платим мы ровно 20% или 10% (по отдельным видам продовольственных товаров и товаров для детей) от той вновь созданной, добавленной стоимости, которая содержится в розничной цене товаров и услуг потребительского назначения. То есть реальной базой обложения НДС является именно добавленная стоимость. Поэтому не только у нас, но и во всем мире такой налог называется налогом на добавленную стоимость.

Каким же образом налог, начисляемый на все товары и услуги и перечисляемый в бюджет предприятиями, фактически перекладывается в цены только потребительских товаров и услуг и уплачивается населением?

Производство любого потребительского товара невозможно без инвестиционных товаров, т.е. сырья, материалов, оборудования, энергии и т.д. При этом по пути к конечному потребителю товары проходят множество стадий производства и реализации. Так, чтобы сшить костюм, необходимо вначале изготовить ткань и швейное оборудование, выпуск которых, в свою очередь, требует производства шерсти или хлопка, а также металла и топлива, для чего необходима добыча руды и т.д. На каждой стадии производства и реализации производитель в добывающей и обрабатывающей промышленности, предприниматель в сфере торговли и транспорта, агент рекламы, фермер, парикмахер и т.д. к стоимости сырья, материалов и оборудования, которые он покупает и использует для своего производства (продажи) добавляет новую, добавленную стоимость в форме зарплаты (необходимый продукт) и прибыли (прибавочный продукт). Таким образом, в цене конечного потребляемого товара (услуги) накапливается вся вновь созданная стоимость, добавленная на каждой стадии производства и реализации товаров, необходимых для его изготовления. На этом и построены система взимания и механизм действия НДС, за изобретение которых француз М.Лоре в 1954 году получил Нобелевскую премию и применение которых с 1967 года является одним из обязательных условий вступления страны в ЕС и ВТО.

Зачетная система НДС признана в мире наиболее эффективным способом косвенного налогообложения. Используемый в США налог с розничных продаж, по сути дела, является тем же налогом на добавленную стоимость, но не многоступенчатым, как европейский НДС, а одноактным. Такая высокая оценка НДС объясняется тем, что это единственная форма налога с оборота, которая, с одной стороны, обеспечивает весьма существенные поступления в бюджет (в Беларуси около 30% всех доходов бюджета), с другой -- совсем не затрагивает экономику, выводя из-под налогообложения все инвестиционные товары и тем самым реально способствуя росту производства, инвестиций и экспорта. Благодаря механизму зачета сумм налога, уплаченных при покупках инвестиционных товаров (сырья, материалов, топлива, оборудования), НДС лишен так называемого кумулятивного (каскадного) эффекта, присущего всем налогам, взимаемым непосредственно с выручки от реализации товаров (работ, услуг), включая и ту форму НДС, которая применялась у нас до 1 января 2000 года. Если налогом облагается вся выручка (а не только вновь созданная, добавленная стоимость) на всех стадиях производства и реализации, это приводит к многократному налогообложению одних и тех же элементов стоимости товара, и в результате население как конечный потребитель оплачивает в ценах товаров не ту сумму налога, которая соответствует установленной ставке налога, а значительно большую.

Таким образом, все начисления и зачеты НДС при любой сделке купли-продажи от одного предприятия к другому имеют вполне конкретный смысл. Кстати, именно в связи с этим от НДС практически невозможно уклониться и он легко собираемый и контролируемый, что опять-таки считается одним из существенных преимуществ этого налога.

НДС и все остальные налоги, -- исключительная функция государства, и они всегда строятся исходя из общеэкономических интересов и требований. Основу действующей в стране системы НДС составляют три главных признака: во-первых, НДС -- универсальный налог, который охватывает все производимые и импортируемые товары и услуги; во-вторых, это многоступенчатый налог, который распространяется на все стадии производства, оптовую и розничную торговлю, и, наконец, в-третьих, это налог на чистое потребление, предусматривающий обязательный вычет сумм НДС, уплаченных при покупках производственных ресурсов, и тем самым обеспечивающий выведение изпод налогообложения инвестиционные товары и реальное налогообложение только вновь созданной, добавленной стоимости.

На практике это означает, что налогом облагается любая сделка купли-продажи на всех этапах производства и реализации товара, причем установленная ставка налога применяется как к стоимости (цене) покупок, так и к стоимости (цене) продаж, но причитающаяся к уплате в бюджет сумма налога определяется как разность между налогом на готовый продукт (выходной НДС) и налогом на закупаемые для его производства ресурсы (входной НДС). Именно последнее обстоятельство и обеспечивает тот факт, что налогом облагается только добавленная стоимость как сумма зарплаты и прибыли. Но почему-то как раз этот момент чаще всего вызывает недоверие и недопонимание. Хотя в общем-то очевидно, что стоимость (цена) любого товара всегда состоит из трех компонентов -- затрат производственных ресурсов, т.е. сырья, материалов, топлива, оборудования (с), зарплаты (v) и прибыли (m). Если к стоимости (цене) всего готового продукта (с+v+m) применить одинаковую ставку налога (например, 20%), а сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, рассчитать как разность между налогом, начисленным на стоимость готового продукта, и налогом, уплаченным при покупках производственных ресурсов, то реально под налогообложение попадает только вновь созданная, добавленная стоимость: (с+v+m) х 0,20 -- с х 0,20 = (v+m) х 0,20

Причем в системе НДС одна и та же добавленная стоимость никогда не облагается налогом дважды, т.е. эффекта прибавления по нарастающей (как в случае каскадных систем) нет. Более того, на заключительной стадии, т.е. на стадии розничной продажи, сумма всех добавленных по ходу процесса стоимостей, так же как и сумма всех разностей между продажами и покупками будет равна потребительской цене товара минус налог. То есть общая сумма налога, взысканного по частям в виде НДС на каждой из стадий производства и реализации, всегда будет вполне определима и в точности равна сумме налога, взимаемого розничным продавцом при продаже данного товара конечному потребителю. Все предприятия при этом (производители и предприятия оптовой и розничной торговли) выступают исключительно как сборщики налога, реальным его плательщиком является только конечный потребитель или пользователь товара.

Более наглядно механизм действия НДС можно проиллюстрировать на условном примере:

 
Как видно из таблицы, предприятия и организации, хотя и перечисляют часть налога в бюджет (в размере разницы между суммой налога на продажи и покупки), фактически его не платят, поскольку, благодаря зачету сумм входного НДС, налог полностью перекладывается на конечного потребителя. Всю добавленную стоимость (320) и всю сумму налога в размере установленной ставки (320 х 0,10 = 32) оплачивает конечный потребитель товара в его розничной цене (352).

Теперь рассмотрим, в чем ошибочность часто встречаемых утверждений о том, что НДС взимается не с добавленной стоимости, а со всей стоимости реализации. Возьмем условный пример покупки и последующей продажи части купленных, но не использованных предприятием материалов. Пусть предприятие в данном отчетном периоде приобрело материалов на сумму 11000 тыс. руб., заплатив за них поставщику выделенный в накладной НДС на сумму 2200 тыс. руб. (20% от 11000). Часть купленных материалов (например, 50% от всех приобретенных) предприятие использовало для производства выпускаемых им товаров, а остальную часть в сумме 5500 тыс. руб. решило продать с прибылью для себя в размере 275 тыс. руб. То есть общая сумма продаваемых материалов без НДС составила 5775 тыс. руб. (5500+275). Согласно законодательству при продаже этих материалов должен быть начислен НДС на всю сумму их реализации в размере 1155 тыс. руб. (20% от 5575), что часто и служит основанием для утверждений, будто взимается НДС со всей стоимости продажи, а не с суммы добавленной стоимости. Но в действительности и в этом случае НДС взимается только с добавленной стоимости.

По действующему Закону " О налоге на добавленную стоимость" (ст.16) предприятие имеет право на налоговые вычеты из сумм НДС, начисленных на стоимость реализации товара, в размере сумм налога, уплаченных при покупках сырья, материалов, оборудования и т.д. В рассматриваемом примере сумма этих налоговых вычетов (входного НДС) по всей партии купленных материалов равна 2200 тыс. руб. (20% от 11000 тыс. руб.), а по впоследствии продаваемой их части -- 1100 тыс. руб. (20% от 5500 тыс. руб.). Таким образом, сумма налога, фактически подлежащая уплате в бюджет, рассчитывается как разность между суммой НДС, начисленной при продаже неиспользованных материалов (1155 тыс. руб.), и суммой налога, уплаченной при их покупке (1100 тыс. руб.), и соответственно составляет 55 тыс. руб., т.е. ровно 20% от добавленной при перепродаже стоимости (275 тыс. руб.).

Так что никакого противоречия между названием НДС и его реальным содержанием нет. При правильном применении налоговых вычетов НДС всегда взимается только с вновь созданной, добавленной стоимости и перекладывается на конечного потребителя товара.

Татьяна ОБРАЗКОВА,

начальник управления бюджетно-налоговой политики Минэкономики, кандидат экономических наук

ОТ РЕДАКЦИИ

Безусловно, достоинства зачетного метода НДС и механизм его действия весьма убедительно показаны в статье Татьяны Образковой. Вероятно, сейчас те, кто что-то недопонимал, наконец точно уяснят, как "работает" НДС и тот факт, что его платит конечный потребитель товаров, работ, услуг -- население. То есть с теорией вопроса все, в общем-то, понятно.

Что же касается практики, то здесь ситуация не так прекрасна. Ни один налог не вызывал в эти годы столько вопросов, критических замечаний и едва ли не шекспировских страстей, как НДС. Можно представить себе сколько пота и слез пролили наши бухгалтеры, разбираясь в "методичках" по НДС. Достаточно вспомнить проблемы с зачетом НДС по приобретенным основным фондам, по продукции собственного производства, безвозмездной передаче имущества и т.д. и т.п. Масса разных вопросов возникала при применении так называемой нулевой ставки и в целом льгот по уплате НДС. Понадобились специальные декреты и указы Президента, чтобы разобраться (до конца ли?) с этими вопросами.

В течение двух лет в Методические указания по НДС столь часто вносились коррективы, причем некоторые пункты этих указаний поменяли свой смысл на противоположный, что Государственный налоговый комитет с 25 сентября прошлого года был вынужден ввести новую Инструкцию по НДС. И самое интересное в этой ситуации, что, прочитав новую Инструкцию, одна из читательниц "НЭГ" позвонила в редакцию и выразила возмущение по поводу того, что, опубликовав Инструкцию, газета почему-то не публикует к ней Методических указаний?!

А что уж говорить о сроках введения тех или иных новшеств в исчислении и уплате НДС. Новая Инструкция по НДС введена в действие через пять дней после официального опубликования, то есть с 25 сентября. При этом по-прежнему остается загадкой, почему так странно определяется срок введения нового налогового документа и почему нельзя это сделать с начала так называемого отчетного налогового периода.

Налог на добавленную стоимость, действительно (это подтверждает мировая практика), весьма сложен. Поэтому лишь усмешку могут вызывать предложения написать Инструкцию по НДС на одной странице. Это очень напоминает идею о том, что достаточно ввести в стране один налог и тогда все проблемы налогообложения будут решены. Не будут. Как говорит один известный российский политик -- однозначно. Налоговая система всех стран с развитой рыночной и переходной экономиками состоит, как правило, из 4--5 налогов. К слову, инструкции по уплате одного из основных в странах с развитой рыночной экономикой налога -- подоходного -- также насчитывают не один десяток страниц. То есть проблема не в том, что Инструкция по НДС слишком громоздка, а в том, что отдельные ее пункты весьма сложны для понимания и требуют Методических указаний.

Безусловно, введение зачетного метода исчисления НДС в нашей стране можно только приветствовать. Что касается национальных особенностей его внедрения, то их весьма много и далеко не все из них выгодно отличают нашу систему обложения НДС от зарубежной. Скажем, отсутствие тех же счетов-фактур и т.д и т.п. Едва ли где есть аналоги с 4-процентным зачетом налога, 1/12 возмещения уплаченного налога по основным фондам. Словом, очень хотелось бы, чтобы в наступившем году у нас не было налоговых революций. Как говорится, разобраться бы с последствиями уже свершившихся.