Корректировка налоговой базы

В соответствии с п. 4 ст. 33 Налогового кодекса (НК) налоговая база и (или) сумма подлежащего уплате (зачету, возврату) налога (сбора) по результатам проверки подлежат корректировке при наличии хотя бы одного из следующих оснований:

1) установление искажения сведений о фактах (совокупности фактов) совершения хозяйственных операций, об объектах налогообложения, подлежащих отражению плательщиком в бухгалтерском и (или) налоговом учете, налоговых декларациях (расчетах), а также в других документах и (или) информации, необходимых для исчисления и уплаты налогов (сборов) (абз. 2 п. 4 ст. 33 НК);
2) основной целью совершения хозяйственной операции являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет, возврат суммы налога (сбора) (абз. 3 п. 4 ст. НК);
3) отсутствие реальности совершения хозяйственной операции (включая случаи, когда фактически не по­ступил товар (нематериальные активы), не выполнены работы, не оказаны услуги, не переданы имущественные права) (абз. 4 п. 4 ст. 33 НК).

1. Норма абз. 2 п. 4 ст. 33 НК, по сути, не новая. Если проверкой установлено искажение, допущенное в документах бухучета (начиная от неверного списывания цифр и заканчивая составлением подложных документов, которые не свидетельствуют о проведении какой-либо операции), то, соответственно, данное искажение убирается, производится доначисление любых налогов (сборов).

2. Абзац 4 п. 4 ст. 33 НК является «наследником» Указа от 23.10.2012 № 488 «О некоторых мерах по предотвращению минимизации сумм налоговых обязательств» (далее – Указ № 488), по которому был сфор­мирован Реестр субъектов с повышенным риском совершения экономических правонарушений (т.н. «лже­предпринимательских структур»). Если в ходе проверки будет установлено, что документ на хозяйственную операцию был составлен при ее отсутствии, то этот документ снимается с затрат, признается недействительным. Весь этот механизм уже известен за последние годы. Но здесь есть маленький нюанс:

– с точки зрения Указа № 488 понятие «бестоварная операция» не означает «операция без товара», а означает «операция, оформленная недействительным первичным учет­ным документом (ПУД)». То есть, если продавец отгрузил продукцию и к покупателю приходит проверка, находит ошибки в заполнении накладных (неправильно указанная цифра; не та подпись; подпись лица, которое пояснило, что этот документ не подписывало; отсутствие склада по месту погрузки (разгрузки) и т.п.), то ПУД признается недействительным, соответствующая сумма снимается с затрат (а у продавца она становится внереализационным доходом, в случае ее оплаты покупателем), но при этом никто не оспаривает, что товарная операция в реальности была (подразумевается, что была «другая товарная операция», не относящаяся к этому документу, которая сама по себе самостоятельно документами не оформлена);

– сейчас, согласно абз. 4 п. 4 ст. 33 НК, начинает сдвигаться смысл претензии контролирующих органов уже в сторону бестоварности как таковой: база подлежит корректировке при наличии основания – отсутствия реальности совершения хозяйственной операции. То есть, если есть накладная, которая соответствует всем требованиям, но нет хозяйственной операции, – это основание для снятия с затрат.

Но если есть накладная, которая заполнена ошибочно, неправильно, с недостатками, которые нельзя объяснить, влекущими недействительность ПУД, то, в рамках ст. 33 НК, это не является основанием для корректировки налоговой базы, если не будет доказано отсутствие факта совершения хозяйственной операции по поставке товаров (выполнению работ, оказанию услуг).

3. Абзац 3 п. 4 ст. 33 НК – новая норма НК, следствие того, что Беларусь пытается двигаться по общеевропейскому пути, отлавливая компании – «пустышки», которые в по­следнее время стали активно развиваться.

Однако в первую очередь проверка должна доказать, что основной целью совершения хозяйственной операции была неуплата налогов.

Например, организация А переложила основную долю своей налоговой нагрузки на промежуточное звено – организацию–посредника Б, которая в силу страны (территории) нахождения, используемого специального режима налогообложения уплачивает меньше налогов (или происходит их зачет (возврат)). И проверка устанавливает, что этот «посредник» создан (привлечен) исключительно формально с целью ухода от налогов, он не несет никаких финансовых рисков, не принимает на себя право собственности на товар, не имеет собственных средств на его оплату и т.п.

При наличии оснований, указанных в п. 4 ст. 33 НК, налоговая база и (или) сумма подлежащего уплате (зачету, возврату) налога (сбора) определяются исходя из фактических сведений об объектах налогообложения, и (или) фактических обстоятельств совершения хозяйственных операций, и (или) имеющихся данных об их совершении при возможности их установления, в т.ч. на основании документов (информации, материалов), предоставленных плательщиком, гос­органами, иными организациями и физическими лицами.

Наличие оснований, указанных в п. 4 ст. 33 НК, устанавливается с учетом доказательств, собранных органом, проводившим проверку, и (или) представленных правоохранительными органами (п. 5 ст. 33 НК).

Плательщик вправе до назначения проверки самостоятельно произвести корректировку налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате (зачету, возврату) налога (сбора) (п. 6 ст. 33 НК).

Таким образом, НК – это не только документ о том, как налогоплательщику считать и платить налоги. Это набор инструкций для налоговой инспекции, исключительно в рамках которого она действует. Налоговый орган не имеет права совершения каких-либо действий (функций, операций), не предусмотренных законодательством.

(По материалам семинара Владимира Несмашного «НК–2019: Управленческие услуги в составе затрат организации»).