Формирование уставного капитала в бухучете

Одним из определяющих признаков юридического лица – хозяйственного общества и унитарного предприятия является наличие уставного капитала. С ним связаны первые же действия учредителей, руководителя и бухгалтера создаваемой организации.

Размер уставного капитала (в гражданском законодательстве по-прежнему именуемого уставным фондом), срок его формирования, размер, форма и порядок внесения взносов участников определяются в нормативных правовых актах и учредительных документах организации. Поэтому отражение хозяйственных операций, связанных  с формированием, увеличением и уменьшением уставного капитала (фонда), осуществляется на основании учредительного договора (при его наличии), устава и решений собственников, принятых и оформленных в установленном порядке. На основании этих данных составляются бухгалтерские справки, служащие пер­вичными учетными документами, которыми оформляются подобные хозяйственные операции. Такая справка должна содержать все обязательные реквизиты, которые установлены для первичных учетных документов ст. 10 Закона от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон № 57-З).

Правовые рамки

В соответствии с п. 1 ст 47-1 ГК при создании коммерческой организации формируется уставный фонд этой организации в порядке, установленном законодательством. Коммерческая организация самостоятельно оп­ределяет размер уставного фонда, за исключением коммерческих организаций, для которых законодательством устанавливаются минимальные размеры уставных фондов.

Так, собственник имущества унитарного предприятия формирует уставный фонд унитарного предприятия, принимает решение о его изменении. При этом устав унитарного предприятия должен содержать сведения о размере его уставного фонда, порядке и источниках его формирования (ст. 113 ГК).

Решением об учреждении хозяйственного общества должны быть определены, среди прочего, размер уставного фонда, порядок внесения учредителями вкладов в уставный фонд, а также юридическое лицо или индивидуальный предприниматель, которые будут осуществлять оценку стоимости неденежного вклада в уставный фонд хозяйственного общества или проводить экспертизу достоверности оценки стоимости неденежного вклада в случае, если согласно решению об учреждении хозяйственного общества его уставный фонд должен быть сформирован до его государственной регистрации (ст. 11 Закона от 9.12.1992 № 2020-XII «О хозяйственных обществах», далее – Закон № 2020-XII).

Данные об уставном фонде и вкладах всех учредителей отражаются в уставе.

Устав хозяйственного общества и оценка стоимости неденежных вкладов в уставный фонд утверждаются учредителями на учредительном собрании хозяйственного общества (ст. 12 Закона № 2020-XII). Устав хозяйственного общества должен определять, среди прочего, размер уставного фонда (ст. 14 Закона № 2020-XII).

Так, устав общества с ограниченной ответственностью (ООО) должен содержать условия о размере уставного фонда общества и долей каждого из участников; о размере и составе вкладов участников (п. 2 ст. 88 ГК и ст. 92 Закона № 2020-XII). При этом уставный фонд ООО составляется из стоимости вкладов его участников и определяет минимальный размер имущества общества, гарантирующего интересы его кредиторов (п. 1 ст. 89 ГК).

Уставный фонд акционерного общества (АО) составляется из номинальной стоимости акций. В уставе АО должны содержаться, помимо общеустановленных данных, сведения об общем количестве акций, их номинальной стоимости, о категориях акций, эмитируемых акционерным обществом, количестве акций каждой категории (ст. 69 Закона № 2020-XII).

В ст. 28 Закона № 2020-XII указано, что при создании хозяйственного общества формируется его уставный фонд в порядке, установленном Законом № 2020-XII и иным законодательством. Уставный фонд определяет минимальный размер имущества этого общества, гарантирующего интересы его кредиторов.

Сроки формирования уставного фонда хозяйственного общества соответствующих формы, вида и сферы деятельности устанавливаются законодательством.

Обратим внимание, что изменение устава и размера уставного фонда хозяйственного общества относится к исключительной компетенции общего собрания участ­ников хозяйственного общества (ст. 34 Закона № 2020-XII). А утверждение оценки стоимости неденежных вкладов в уставный фонд хозяйственного общества на основании заключения об оценке или экспертизы достоверности оценки стоимости неденежного вклада относится к компетенции общего собрания участников хозяйственного общества (ст. 34 Закона № 2020-XII).

Вкладом в уставный фонд коммерческой организации могут быть вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в т.ч. имущественные права, либо иные отчуждаемые права, имеющие оценку их стоимости (п. 2 ст. 47¹ ГК и ст. 29 Закона № 2020-XII). Оценка стоимости неденежного вклада в уставный фонд коммерческой организации подлежит экспертизе до­стоверности такой оценки в случаях и порядке, предусмотренных законодательством.

Вносимое в уставный фонд хозяйственного общества имущество должно принадлежать учредителям (участ­никам) на праве собственности, праве хозяйственного ведения или оперативного управления. Вкладом в уставный фонд хозяйственного общества не может быть имущество, если право на его отчуждение ограничено собственником, законодательством или договором. Законодательными актами могут быть установлены и иные ограничения в отношении имущества, вносимого в качестве вклада в уставный фонд коммерческой организации.

При внесении в уставный фонд хозяйственного общества неденежного вклада должна быть проведена оценка его стоимости. В случае проведения независимой оценки стоимости вносимого в уставный фонд неденежного вклада экспертиза достоверности этой оценки не проводится.

Следует иметь в виду, что в соответствии с п.п. 21 и 24 Положения об оценке стоимости объектов гражданских прав в Республике Беларусь, утв. Указом Президента от 13.10.2006 № 615, при внесении неденежного вклада в уставный фонд юридического лица проведение оценки его стоимости является обязательным.

Уставный фонд хозяйственного общества не может быть сформирован полностью за счет неденежного вклада в виде имущественных прав. При этом объем имущественных прав, вносимых в качестве вклада в уставный фонд, не может быть более 50% уставного фонда хозяйственного общества. Уставом могут быть определены виды имущества, которые не могут быть вкладом в уставный фонд этого общества.

При внесении учредителем (участником) в качестве вклада в уставный фонд хозяйственного общества права пользования имуществом на ограниченный срок размер такого вклада определяется исходя из арендной платы, исчисленной в порядке, установленном законодательством, за весь этот срок. В случае прекращения права пользования имуществом или ликвидации хозяйственного общества ранее указанного срока вклад участника признается не внесенным на сумму арендной платы за оставшийся период, если иное не предусмотрено уставом. Риск случайной гибели, случайной порчи или случайного повреждения имущества, внесенного в виде неденежного вклада в уставный фонд хозяйственного общества, возлагается на это общество.

Отметим, что если участником ООО вклад в уставный фонд этого общества внесен в виде права пользования имуществом в течение определенного срока, то в случае выхода (исключения) этого участника из данного общества ранее указанного срока такое имущество остается в пользовании общества в течение срока, на который оно было передано, если иное не предусмотрено уставом этого общества или решением общего собрания его участников, принятым единогласно без учета голосов выходящего (исключаемого) участника (ст. 93 Закона № 2020-XII).

Юридическое лицо считается созданным с момента его государственной регистрации, если иное не установлено Президентом (п. 2 ст. 47 ГК). При этом датой государственной регистрации является дата проставления штампа регистрирующим органом на уставе коммерческой организации и внесения записи о регистрации в Единый государственный регистр юридических лиц и индивидуальных предпринимателей (п. 23 Положения о государственной регистрации субъектов хозяйствования, утв. Декретом от 16.01.2009 № 1, далее – Положение № 1).

Платежный или иной документ, подтверждающий внесение денежного вклада в уставный фонд хозяйственного общества, и (или) заключение об оценке стоимости неденежного вклада в уставный фонд и прилагаемый к нему отчет об этой оценке, и (или) заключение экспертизы достоверности оценки стоимости неденежного вклада в уставный фонд считаются документами хозяйственного общества (ст. 63 Закона № 2020-XII). Порядок доступа для ознакомления и хранения таких документов определяется законодательством и локальными нормативными правовыми актами общества.

Бухучет

Для обобщения информации о наличии и движении уставного фонда организации предназначен счет 80 «Уставный капитал» (п. 63 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50, далее – Инструкция № 50). Этот счет применяется также для обобщения информации о наличии и движении вкладов участников договора о совместной деятельности в общее имущество простого товарищества.

Счет 75 «Расчеты с учредителями» предназначен для обобщения информации о расчетах с собственником имущества (учредителями, участниками) организации по вкладам в уставный фонд организации, выплате дивидендов и других доходов от участия в уставном фонде организации и др. (п. 58 Инструкции № 50). При этом к счету 75 могут быть открыты субсчета 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал» и 75-2 «Расчеты по выплате дивидендов и других доходов».

На субсчете 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал» учитываются расчеты с собственником имущества (учредителями, участниками) организации по вкладам в ее уставный фонд. Этот субсчет применяется также унитарными предприятиями для обобщения информации о расчетах с государственными органами или органами местного управления по имуществу, передаваемому на баланс унитарного предприятия на праве хозяйственного ведения или оперативного управления.

Уставный фонд организации в сумме вкладов собственника имущества (учредителей, участников), предусмотренных учредительными документами, в т.ч. дебиторская задолженность учредителей по оплате акций  при создании акционерных обществ, отражается записью:

Д-т сч. 75 «Расчеты с учредителями» – К-т сч. 80 «Уставный капитал».

Такой же записью отражается в дальнейшем увеличение уставного фонда.

Внесение вкладов собственником имущества (учредителями, участниками) отражается записью:

Д-т сч.сч. 07 «Оборудование к установке и строительные материалы», 08 «Вложения в долгосрочные активы», 10 «Материалы», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» и др. – К-т сч. 75.

Следует иметь в виду, что первоначальная стоимость основных средств, внесенных собственником имущества (учредителями, участниками) в счет вклада в уставный фонд организации, определяется исходя из оценки их стоимости, произведенной в соответствии с законодательством (п. 10 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утв. постановлением Минфина от 30.04.2012 № 26).

Первоначальная стоимость нематериальных активов, внесенных собственником имущества (учредителями, участниками) в счет вклада в уставный фонд организации, определяется на основании заключений об их оценке, проведенной лицами, осуществляющими оценочную деятельность (п. 13 Инструкции по бухгалтерскому учету нематериальных активов, утв. постановлением Минфина от 30.04.2012 № 25).

В акционерных обществах суммы внесенных учредителями вкладов в погашение дебиторской задолженности по оплате акций отражаются записью:

Д-т сч.сч. 50, 51, 52 и др. – К-т сч. 75.

Превышение цены реализации акций над их номинальной стоимостью, образовавшееся при формировании и последующем увеличении уставного фонда акционерного общества, отражается записью (п.п. 57 и 66 Инструкции № 50):

Д-т сч. 75 – К-т сч. 83 «Добавочный капитал».

Изменение собственника имущества (учредителей, участников) или изменение величины его (их) вкладов (долей, паев) в уставном фонде отражаются внутренними записями по счету 75 «Расчеты с учредителями».

Аналитический учет по счетам 75 и 80 ведется по каждому учредителю, участнику. Кроме того, в акционерных обществах по счету 80 ведется также аналитический учет по видам акций, а по договорам о совместной деятельности – по каждому договору и каждому участнику договора.

Со вступлением в силу с 8.03.2014 г. Декрета от 21.02.2014 № 3 «О внесении дополнений и изменений в Декрет Президента Республики Беларусь от 16 января 2009 г. № 1» уставный фонд при создании организации объявляется исключительно в белорусских рублях. В связи с этим как сумма уставного капитала на счете 80, так и задолженность учредителей по вкладам на счете 75 фиксируются в бухгалтерском учете в белорусских рублях независимо от того, каким образом погашается задолженность учредителей по вкладам.

Если вклады участников в уставный фонд вносятся в иностранной валюте, то необходимо иметь в виду следующее. С 1 января 2015 г. в соответствии с п. 5 Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утв. постановлением Минфина от 29.10.2014 № 69, суммы курсовых разниц, возникающих при пересчете в белорусские рубли выраженной в иностранной валюте стоимости дебиторской задолженности собственника имущества (учредителей, участников) по вкладам в уставный фонд организации, отражаются по дебету (кредиту) счета 75 «Расчеты с учредителями» и кредиту (дебету) счета 83 «Добавочный капитал».

В связи с изменением порядка учета курсовых разниц их суммы, числившиеся на 31 декабря 2014 г. в составе резервного фонда организации, должны были быть перенесены на добавочный фонд.

Увеличение уставного фонда

Увеличение уставного фонда АО осуществляется путем эмиссии акций дополнительного выпуска либо увеличения номинальной стоимости акций (ст. 74 Закона № 2020-XII). Увеличение уставного фонда АО допускается после полной его оплаты.

Увеличение уставного фонда АО путем эмиссии акций дополнительного выпуска может осуществляться как за счет собственного капитала этого общества и (или) средств его акционеров, так и за счет иных инвестиций. Увеличение уставного фонда АО путем увеличения номинальной стоимости акций осуществляется за счет собственного капитала этого общества, а при условии единогласного принятия такого решения всеми акционерами – за счет средств его акционеров.

Сумма, на которую увеличивается уставный фонд АО за счет собственного капитала, не должна превышать разницу между стоимостью чистых активов и суммой уставного фонда и резервных фондов этого общества.

При увеличении уставного фонда АО путем эмиссии акций дополнительного выпуска общим собранием его акционеров утверждается решение об их выпуске, содержащее реквизиты и сведения, установленные законодательством о ценных бумагах.

При увеличении уставного фонда АО путем эмиссии акций дополнительного выпуска за счет собственного капитала акционерного общества акции этого выпуска размещаются, если иное не предусмотрено законодательными актами, среди всех акционеров пропорционально количеству принадлежащих им акций той же категории и того же типа.

При увеличении уставного фонда АО путем эмиссии акций дополнительного выпуска уставный фонд увеличивается на сумму номинальных стоимостей размещенных акций дополнительного выпуска. В случае размещения акций дополнительного выпуска, осуществляемого посредством проведения подписки на акции, результаты подписки утверждаются общим собранием акционеров.

Увеличение уставного фонда, в т.ч. в АО – при дополнительном выпуске акций – отражается в бухучете после государственной регистрации соответствующих изменений, внесенных в устав общества (ч. 6 ст. 74 Закона № 2020-XII, п. 3 ст. 48 ГК). При этом в бухучете также делается запись:

Д-т сч. 75 – К-т сч. 80.

В случае увеличения уставного фонда за счет дополнительных денежных взносов акционеров в бухучете АО делается запись:

Д-т сч. 51, 52, 55 – К-т сч. 75.

Собственными источниками средств, за счет которых может быть увеличен уставный фонд АО путем увеличения номинальной стоимости акций или их дополнительного выпуска, могут быть нераспределенная прибыль, средства резервного и добавочного фондов. В этом случае в бухучете делаются записи:

Д-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» – К-т сч. 75 – при направлении нераспределенной прибыли на увеличение уставного фонда;

Д-т сч. 82 «Резервный капитал» – К-т сч. 75 – при направлении средств резервного фонда на увеличение уставного фонда;

Д-т сч. 83 – К-т сч. 75 – при направлении средств добавочного фонда на увеличение уставного фонда.

В обществе с ограниченной ответственностью уставный фонд может быть увеличен, а в случаях, установленных Законом № 2020-XII и иными законодательными актами, должен быть увеличен.

Уставный фонд общества с ограниченной ответственностью может увеличиваться за счет:

– собственного капитала общества;

–внесения дополнительных вкладов всеми участниками общества;

–внесения дополнительных вкладов одним или несколькими участниками общества;

–внесения вкладов третьими лицами, принимаемыми в общество с ограниченной ответственностью, если это не запрещено его уставом.

Решение об увеличении уставного фонда ООО за счет собственного капитала общества принимается на основании данных бухгалтерской (финансовой) отчетности (данных книги учета доходов и расходов) за предшествующий финансовый год большинством, но не менее 2/3 голосов от общего количества голосов участников общества, если большее число голосов для принятия такого решения не предусмотрено его уставом. Сумма, на которую увеличивается уставный фонд ООО за счет собственного капитала общества, не должна превышать разницу между стоимостью чистых активов общества и суммой уставного и резервных фондов общества. В этом случае размеры долей всех участников ООО остаются без изменения.

Решение об увеличении уставного фонда ООО за счет внесения дополнительных вкладов всеми его участниками принимается общим собранием участников единогласно.

Решение об увеличении уставного фонда ООО должно определять размер увеличения уставного фонда, а также устанавливать порядок расчета стоимости дополнительного вклада каждого участника и срок его внесения, если этот срок не определен уставом общества.

Решение об увеличении уставного фонда ООО за счет внесения дополнительных вкладов одним или несколькими участниками общества или третьими лицами принимается всеми участниками общества единогласно на основании заявления одного или нескольких участников либо заявлений третьих лиц. В заявлении должны быть указаны размер вклада и состав вносимого в уставный фонд имущества, порядок и срок его внесения, а также размер доли, которую один или несколько участников общества либо третье лицо хотели бы иметь в уставном фонде этого общества.

Одновременно с решением об увеличении уставного фонда ООО на основании заявления одного или не­скольких участников либо заявлений третьих лиц общим собранием участников этого общества должно быть принято решение о внесении в устав изменений, связанных с увеличением его уставного фонда, изменением состава участников и размеров долей иных участников общества.

При увеличении уставного фонда ООО делаются те же записи, что и в АО, приведенные выше.

Особый случай

Пункт 2 ст. 89, п. 2 ст. 99 ГК и ст. 29 Закона № 2020-XII не допускают освобождение участника хозяйственного общества от обязанности внесения вклада в уставный фонд (оплаты акций), в т.ч. путем зачета требований к хозяйственному обществу, за исключением случаев, установленных законодательными актами.

Такие исключения до сих пор предусмотрены, в част­ности, в подп. 1.4 Положения о реструктуризации задолженности хозяйственных обществ по платежам в рес­публиканский и местные бюджеты и по кредитам, выданным государственными банками, утв. Указом Президента от 16.02.2004 № 88, согласно которому ре­структуризация задолженности – погашение задолженности по кредитам или перед бюджетом хозяйственного общества, которое не имеет возможности погасить ее и ликвидация которого нецелесообразна. Реструктуризация осу­ществляется путем увеличения уставного фонда данного общества в пределах имеющихся у него источников собственных средств с передачей доли в уставном фонде (акций) на сумму, соответствующую сумме задолженности, в собственность Республики Беларусь и (или) административно-территориальной единицы либо банка.

В соответствии с п. 58 Инструкции № 50 реструктуризация кредиторской задолженности в соответствии с законодательством отражается в бухучете записями:

Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др. счетов – К-т сч. 75.

Кроме того, одним из условий предоставления из республиканского бюджета финансовой помощи и возмещения юридическим лицам части процентов за пользование банковскими кредитами в соответствии с Указом Президента от 28.03.2006 № 182 «О совершенствовании правового регулирования порядка оказания государственной поддержки юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям» было увеличение (образование) доли Республики Беларусь в уставных фондах этих юридических лиц.

В соответствии с п. 12 Инструкции по бухгалтерскому учету государственной поддержки, утв. постановлением Минфина от 31.10.2011 № 112 (далее - Постановление № 112), хозяйственные операции, связанные с возмещением части процентов за пользование банковскими кредитами (далее – возмещение части процентов), отражаются в бухгалтерском учете записями:

Д-т сч.сч. 51, 52, 55 – К-т сч. 75 – на сумму поступившего возмещения части процентов негосударственным юридическим лицам (за исключением организаций потребительской кооперации и колхозов (сельскохозяйственных производственных кооперативов));

Д-т сч. 75 – К-т сч. 80 – увеличение (образование) в установленном порядке доли Республики Беларусь в уставных фондах этих юридических лиц.

В таких случаях по итогам календарного года Советом Министров принимается постановление об увеличении (образовании) доли Республики Беларусь в уставных фондах негосударственных юридических лиц на сумму предоставленной финансовой помощи или иных форм господдержки.

Однако Указ № 182 утрачивает силу с 1.05.2016 г. Соответственно, в дальнейшем подобных операций быть не должно.

Отдел бухгалтерского учета «ЭГ»