Доходы в виде санкций за нарушение условий договора: как правильно отразить в бухучете

Организация получает от покупателей (заказчиков) в 2019 г. доходы в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров.

Организация предусмотрела в учетной политике для единообразного отражения в бухгалтерском учете, а также в налоговом учете (по налогу на прибыль и НДС) доходов в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров, момент их признания (фактической реализации) – день получения санкиций.

Имела ли организация на это право?

Такого права у организации нет. Определять в учетной политике момент признания (фактической реализации) в отношении сумм санкций, причитающихся к получению, как день их получения возможно только в отношении НДС и налога на прибыль. Организация исказила свой финансовый результат

НДС

Налоговая база увеличивается на суммы, фактически полученные (причитающиеся к получению) в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров (подп. 4.2 п. 4 ст. 120 НК^1).

Моментом фактической реализации в отношении сумм, увеличивающих налоговую базу в соответствии с п. 4 ст.120 НК, признается по выбору плательщика (за исключением банков) один из следующих дней:

–день их получения;

–день отражения этих сумм в бухгалтерском учете.

Выбранный плательщиком (за исключением банков) порядок определения момента фактической реализации отражается в учетной политике организации и изменению в течение текущего налогового периода не подлежит (подп. 28.2 п. 28 ст. 121 НК).

Таким образом, моментом фактической реализации в отношении сумм, увеличивающих налоговую базу НДС (в т.ч. в отношении санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров), может быть день их получения.

Налог на прибыль

В состав внереализационных доходов включаются суммы неустоек (штрафов, пеней), суммы, причитающиеся к получению в результате применения иных мер ответственности за нарушение обязательств.

Такие доходы отражаются на дату, определенную плательщиком (за исключением банков) в соответствии с его учетной политикой, но не позднее даты их получения (подп. 3.5 п. 3 ст. 174 НК).

Справочно: до 2019 г. для целей налогообложения прибыли суммы неустоек (штрафов, пеней), суммы, причитающиеся к получению в результате применения иных мер ответственности, включались в состав внереализационных доходов на дату признания их в бухгалтерском учете, поскольку в п. 3 ст. 128 НК (в редакции, действовавшей до 2019 г.) не была указана дата их отражения.

Таким образом, организация может предусмотреть в учетной политике в 2019 г. для целей исчисления налога на прибыль суммы неустоек (штрафов, пеней), суммы, причитающиеся к получению в результате применения иных мер ответственности за нарушение обязательств, отражать на дату их получения.

Бухгалтерский учет

В состав прочих доходов по текущей деятельности, учитываемых на сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсч. 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности»), включаются неустойки (штрафы, пени) и другие виды санкций за нарушение условий договоров, присужденные судом или признанные должником, причитающиеся к получению (п. 13 Инструкции № 102²).

Обратите внимание! Неустойки (штрафы, пени) и другие виды санкций за нарушение условий договоров признаются в бухгалтерском учете доходами в том отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником, в суммах, присужденных судом или признанных должником) (п. 26 Инструкции № 102).

На основании вышеизложенного для целей бухгалтерского учета в учетной политике в 2019 г. организация не может оговаривать момент признания санкций за нарушение условий договоров как день их получения.

Вариантность признания санкций за нарушение условий договоров отсутствует: они признаются доходами в том отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании, или они признаны должником в суммах, присужденных судом или признанных должником.

Следует отметить, что в данной ситуации (если организация определит в учетной политике для целей исчисления налога на прибыль момент признания доходов в отношении санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров как день получения санкций) возникнут налогооблагаемые временные разницы и организации необходимо отражать начисление отложенного налогового обязательства, поскольку период признания дохода в бухгалтерском учете – в текущем отчетном периоде, а для налогообложения – в будущих отчетных периодах (Инструкция № 113^3).

Начисление и погашение отложенного налогового обязательства отражается на счетах бухгалтерского учета (п. 19 Инструкции № 102)

Таблица 1

Содержание операции	Д-т сч.	К-т сч.
Отражено начисление отложенного налогового обязательства	99 «Прибыли и убытки»	65 «Отложенные налоговые обязательства»
Отражается уменьшение (погашение) отложенных налоговых обязательств по мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемых временных разниц в бухгалтерском учете (по мере поступления санкций)	65 «Отложенные налоговые обязательства»	99 «Прибыли и убытки»

Вносим исправления

На счетах бухгалтерского учета организации необходимо отразить в месяце выявления ошибки (или в декабре 2019 г. года в отношении ошибки, выявленной после окончания 2019 г., но до даты утверждения бухгалтерской отчетности за этот год) следующие записи на основании бухгалтерской справки-расчета:

Таблица 2

Содержание операции	Д-т сч.	К-т сч.
Отражено доначисление доходов в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров	60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»	90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» субсч. 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности»
Отражено доначисление отложенного налогового обязательства	99 «Прибыли и убытки»	65 «Отложенные налоговые обязательства»