Бухучет взаимозачета

Взаимозачет требований – явление довольно распространенное в деловой жизни субъектов хозяйствования. Рассмотрим, какие нормы законодательства следует учесть при этом и как правильно отразить взаимозачет требований в бухучете сторон на примере следующей ситуации.

Организация А имеет задолженность (1200 BYN) перед поставщиком В за приобретенные товары. В свою очередь за этим поставщиком у организации А числится дебиторская задолженность за оказанные ему услуги (1800 BYN). Обе организации применяют общую систему налогообложения.

Одним из способов прекращения обязательств является прекращение зачетом (п. 1 ст. 381 Граж­данского Кодекса (далее – ГК).

Для прекращения обязательства зачетом необходимо соблюдение следующих условий.

1. Встречность требований.

Это значит, что каждая из сторон является одновременно и кредитором, и должником по отношению друг к другу, т.е. у каждой из сторон одновременно есть обязательства перед другой стороной и задолженность другой стороны перед первой, по погашению которых они выдвигают требования друг к другу (одновременно требуют).

2. Однородность требований.

Понятие однородности требований ГК не установлено.

Чтобы определить, однородны или неоднородны требования, необходимо установить предмет обязательств каждой из сторон.

Предметом однородных требований могут быть вещи (деньги, товары и др.), определяемые одинаковыми родовыми признаками, то есть признаками, присущими всем вещам того же рода, и определяющиеся числом, весом, мерой (п. 2 ст. 138 ГК).

Поэтому, если у каждой из сторон имеются денежные обязательства по оплате товаров (работ, услуг) и пр., т.е. стороны должны друг другу деньги, и эти стороны выдвигают друг другу требования по погашению денежных обязательств в определенной сумме – эти требования можно считать однородными.

При этом учитывается, что нельзя зачесть, например, требование по погашению долга в 100 USD против суммы встречного требования в 100 BYN, не выразив их в одной валюте или условных единицах. То есть при зачете необходимо, чтобы денежные требования были выражены в одной и той же валюте. Изначально или с помощью заключения дополнительных соглашений к договору (договорам) об изменении валюты расчетов.

На практике в некоторых случаях суды исходят из того, что не только предмет требований должен быть однородным, но и основания возникновения требований также должны быть однородными. Например, требование по погашению основного долга не может быть предъявлено против требования по погашению долга по уплате неустойки, штрафов, процентов за пользование чужими денежными средствами.

Зачет взаимных денежных требований производится в определенной сумме, одинаковой для обеих сторон. Это значит, что, если у одной стороны долг больше обязательства, а у другой обязательство больше долга, то зачет может быть проведен только на определенную (меньшую) сумму. Так, в указанной ситуации зачет может быть проведен на сумму 1200 BYN.

3. Срок требования исполнения по обязательству уже наступил, не указан или определен моментом востребования (п. 1 ст. 381 ГК).

Это означает, что, если стороны установили определенный срок исполнения обязательства (например, срок оплаты по договору поставки товара), то ранее этого срока не может быть выдвинуто требование о прекращении этого обязательства зачетом встречного требования.

Не допускается зачет требований в случае, когда по заявлению другой стороны к требованию подлежит применению срок исковой давности, и этот срок истек (п. 2 ст. 381 ГК).

Для зачета достаточно заявления одной стороны.

В то же время законодательством не запрещено подписание соглашения о зачете, т.е. двустороннего документа, в котором содержится волеизъявление каждой из сторон (например, акт взаимо­зачета).

Бухучет

Зачет встречных требований является хозяйственной операцией и подлежит оформлению первичным учетным документом (ПУД) и отражению в бухгалтерском учете обеих организаций, ведущих бухучет (абз. 24 ст. 1, п. 1 ст. 10 Закона от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон № 57-3)).

Основанием для отражения в бухучете операций по взаимозачету будет являться документ, составленный организациями в одностороннем порядке или совместно (акт взаимозачета, соглашение о зачете и пр.), содержащий обязательные сведения для ПУД:

– наименование документа, дату его составления;

– наименование организации, фамилию и инициалы ИП, являющегося участником хозяйственной операции;

– содержание и основание совершения хозоперации, ее оценку в натуральных и стоимостных показателях или в стоимостных показателях;

– должности лиц, ответственных за совершение хозоперации и (или) правильность ее оформления, их фамилии, инициалы и подписи (п. 2 ст. 10 Закона № 57-З).

Информация о расчетах с покупателями и заказчиками отражается в бухучете на сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (ч. 1 п. 48 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Мин­фина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50)).

Возникновение дебиторской задолженности покупателей и заказчиков отражается следующим образом (ч. 2 п. 48 Инструкции № 50):

Д-т сч. 62 – К-т сч.сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», 91 «Прочие доходы и расходы» и др.

Ее погашение отражается следующим образом (ч. 3 п. 48 Инструкции № 50):

Д-т сч.сч. 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках» и др. – К-т сч. 62.

Для обобщения информации о расчетах с по­ставщиками, подрядчиками, исполнителями за приобретенное имущество, выполненные работы, оказанные услуги и др. служит сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (ч. 1 п. 47 Ин­струкции № 50).

Стоимость приобретенного имущества, выполненных работ и оказанных услуг отражается следующей проводкой (ч. 3 п. 47 Инструкции № 50):

Д-т сч.сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы», 10 «Материалы», 20 «Основное производство», 41 «Товары», 44 «Расходы на реализацию» и др. – К-т сч. 60.

При погашении обязательств перед поставщиками, подрядчиками, исполнителями формируется следующая запись (ч. 4 п. 47 Инструкции № 50):

Д-т сч. 60 – К-т сч.сч. 51, 52, 55 и др.

Следовательно, погашение части дебиторской задолженности за оказанные услуги зачетом кредиторской задолженности за полученный товар отражается в бухучете организации А следующей записью (ч. 5 п. 47 Инструкции № 50):

Д-т сч. 60 – К-т сч. 62 – 1200 BYN,

– погашение дебиторской задолженности за отгруженные товары зачетом части кредиторской задолженности за услуги у организации В отражается так (ч. 5 п. 47 Инструкции № 50):

Д-т сч. 60 – К-т сч. 62 – 1200 BYN.

НДС

Обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РБ признаются объектами обложения НДС (подп. 1.1 ст. 93 Налогового Кодекса (далее – НК).

Момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется как приходящийся на отчетный период день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав независимо от даты проведения расчетов по ним, если иное не установлено гл. 12 НК (ч. 1 п. 1 ст. 100 НК). При этом день отгрузки товаров определяется в соответствии с нормами налогового законодательства (ч. 2 п. 1 ст. 100 НК).

Следовательно, при реализации товаров и услуг организации должны исчислить НДС.

Общая сумма НДС, определенная в соответствии со ст. 103 НК, уменьшается на установленные ст. 107 НК налоговые вычеты.

Вычетам подлежат предъявленные плательщику суммы НДС при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав независимо от даты проведения расчетов за приобретаемые товары (работы, услуги), имущественные права либо уплаченные плательщиком при ввозе товаров на территорию РБ после их отражения в бухучете и книге покупок в случае, если ведение книги покупок осуществляется плательщиком, если иное не установлено гл. 12 НК (п. 6 ст. 107 НК).

Таким образом, сумму НДС, предъявленную организацией В (поставщиком оборудования), организация А вправе принять к вычету. В свою очередь, организация В вправе принять к вычету сумму НДС, предъявленную организацией А.

При этом следует отметить, что к проведению взаимозачета требований данные положения НК не имеют никакого отношения. То есть зачитываются суммы задолженностей, в составе которых числятся и суммы НДС, выставление которых и принятие к вычету сторонами идет по своим правилам и срокам.

Налог на прибыль

Валовая прибыль организации, определяемая как сумма прибыли от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов, признается объектом налогообложения налогом на прибыль (п.п. 1, 2 ст. 126 НК).

Прибыль (убыток) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется, как положительная (отрицательная) разница между выручкой от их реализации, уменьшенной на суммы налогов и сборов, уплачиваемых из выручки, и затратами по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемыми при налогообложении. При этом выручка и затраты определяются, если иное не установлено НК, исходя из цен сделок, корректируемых в случаях, установленных ст. 30-1 НК (п. 1 ст. 127 НК).

Выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав отражается на дату признания ее в бухучете независимо от даты проведения расчетов по ним с соблюдением принципа (метода) начисления. При этом дата отражения выручки от реализации товаров определяется в соответствии с учетной политикой организации, но не может быть позже дат, установленных ч. 2 п. 4 ст. 127 НК (ч. 1 п. 4 ст. 127 НК).

В бухучете формируются следующие записи:

Содержание хозяйственной операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, BYN	Первичный документ
У организации А
Отражено поступление товара от организации В	41	60	1000	Накладная ТТН – 1 или ТН – 2
Отражен НДС, предъявленный организацией В (1000 x 20 / 100)	18	60	200	Накладная ТТН – 1 или ТН – 2
Отражена выручка от выполнения работ по заказу организации В	62	90-1	1800	Акт о выполненных работах (оказанных услугах)
Со стоимости выполненных работ исчислен НДС (1800 x 20 / 120)	90-2	68-2	300
Отражена себестоимость оказанных услуг	90-4	20, 44 и др.	1000 (условно)	Бухгалтерская справка – расчет
Отражен зачет встречных требований	60	62	1200	Акт взаимозачета, дополнительное соглашение к договору оказания услуг
	У организации В
Отражена выручка от реализации товара организации А	62	90-1	1200	Накладные ТТН – 1 или ТН – 2 на отгрузку товара, договор купли – продажи
Со стоимости реализованных товаров исчислен НДС	90-2	68-2	200	Бухгалтерская справка – расчет
Отражена себестоимость реализованных товаров	90-4	41	800 (условно)	Сопроводительные документы (ТТН – 1, ТН – 2), приходный ордер
Стоимость оказанных услуг отражена на счетах затрат	20, 44, 90-10 и пр.	60	1500	Акт о выполненных работах (оказанных услугах)
Отражен предъявленный подрядчиком НДС	18	60	300
Отражен зачет встречных требований	60	62	1200	Акт взаимозачета, дополнительное соглашение к договору поставки