Бухучет и налогообложение сумм дополнительных поощрительных отпусков

Рассмотрим, на каких счетах бухучета и как при налогообложении прибыли следует отражать суммы начисленных:

1) дополнительных поощрительных отпусков, выплачиваемых согласно ст. 160 Трудового кодекса (далее – ТК), а также взносы в ФСЗН и в Белгосстрах с таких сумм;

2) поощрительных отпусков по контракту согласно подп. 2.5 п. 2 Декрета Президента от 26.07.1999 № 29 «О дополнительных мерах по совершенствованию трудовых отношений, укреплению трудовой и исполнительской дисциплины» (далее – Декрет № 29) работникам, участвующим в производственной деятельности организации, а также взносы в ФСЗН и в Белгосстрах с таких сумм (резерв на оплату отпусков не создается)?

1) Согласно ст. 160 ТК дополнительные поощрительные отпуска могут устанавливаться коллективным договором, соглашением или нанимателем всем работникам, отдельным их категориям (по специальностям и видам производств, работ, структурных под­разделений), а персонально – трудовым договором.

В отношении отражения в бухучете начисленных дополнительных поощрительных отпусков, выплачиваемых согласно ст. 160 ТК, а также взносов в ФСЗН и в Белгосстрах с таких сумм отметим следующее.

Согласно п. 7 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102), расходы по текущей деятельности представляют собой часть затрат организации, относящуюся к доходам по текущей деятельности, полученным организацией в отчетном периоде.

Расходы по текущей деятельности включают в себя затраты, формирующие:

– себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг;

– управленческие расходы;

– расходы на реализацию;

– прочие расходы по текущей деятельности (п. 8 Инструкции № 102).

В состав прочих расходов по текущей деятельности, учитываемых на сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсч. 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности»), включаются, среди прочего, «другие» расходы по текущей деятельности.

Поскольку предоставление дополнительных поощрительных отпусков, предусмотренных ст. 160 ТК, не является обязательным в соответствии с законодательством, затраты на оплату таких отпусков включаются в состав прочих расходов по текущей деятельности.

Отчисления на социальное страхование и обеспечение, производимые за счет организации, отражаются по дебету тех счетов, на которых отражается начисление затрат на оплату труда и других выплат работникам, и кредиту сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» (п. 54 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50)).

Взносы в Белгосстрах, производимые за счет организации, отражаются по дебету тех счетов, на которых отражается начисление затрат на оплату труда и других выплат работникам, и кредиту субсч. 76-2 «Расчеты по имущественному и личному страхованию» (п. 59 Инструкции № 50).

Пунктом 55 Инструкции № 50 определено, что сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» предназначен для обобщения информации о расчетах с работниками организации по оплате труда, а также по выплате им дивидендов и других доходов от участия в уставном фонде организации.

В бухучете суммы начисленных дополнительных поощрительных отпусков, предусмотренных ст. 160 ТК, а также взносы в ФСЗН и в Белгосстрах с таких сумм отражаются:

Д-т сч. 90 субсч. 90-10 – К-т сч.сч. 70, 69, 76-2.

Согласно подп. 1.7^{2 п. 1 ст. 131 НК при налогообложении} не учитываются затраты на оплату дополнительных отпусков за ненормированный рабочий день, продолжительный стаж работы в одной организации, поощрительных отпусков, за исключением дополнительных поощрительных отпусков, обязанность предоставления которых установлена актами Президента.

Таким образом, с учетом норм п.п. 1, 2 ст. 130 НК в состав затрат, учитываемых при налогообложении, включаются только затраты на оплату дополнительных поощрительных отпусков, обязанность предоставления которых установлена актами Президента.

Дополнительные поощрительные отпуска, предусмотренные ст. 160 ТК, не являются дополнительными поощрительными отпусками, обязанность предоставления которых установлена актами Президента. Следовательно, затраты на оплату таких отпусков не учитываются при налогообложении прибыли.

Отметим, что страховые взносы в ФСЗН и Белгосстрах, начисленные с сумм дополнительных поощрительных отпусков, предусмотренных ст. 160 ТК, учитываются при налогообложении прибыли в составе внереализационных расходов, поскольку подп. 3.26⁶ п. 3 ст. 129 НК предусмотрено, что в состав внереализационных расходов включаются взносы в ФСЗН и взносы в Белгосстрах, начисленные в порядке, установленном законодательством, за исключением перечисленных в подп. 2.10 п. 2 ст. 130 НК или включаемых в первоначальную стоимость амортизируемых активов.

2) Суммы начисленных поощрительных отпусков по контракту учитываются в составе затрат для целей налогообложения прибыли.

Согласно подп. 2.5 п. 2 Декрета № 29 контракт, заключенный с работником, должен предусматривать дополнительные меры стимулирования труда, в т.ч. предоставление дополнительного поощрительного отпуска с сохранением заработной платы до 5 календарных дней.

Согласно подп. 1.7² п. 1 ст. 131 НК (в редакции, действующей в 2016 г.) при налогообложении не учитывались затраты на оплату дополнительных отпусков за ненормированный рабочий день, продолжительный стаж работы в одной организации, поощрительных отпусков.

Однако согласно подп. 1.7² п. 1 ст. 131 НК (в редакции, действующей с 2017 г.) при налогообложении не учитываются затраты на оплату дополнительных отпусков за ненормированный рабочий день, продолжительный стаж работы в одной организации, поощрительных отпусков, за исключением дополнительных поощрительных отпусков, обязанность предоставления которых установлена актами Президента РБ.

Согласно п. 1 ст. 130 НК затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухучете.

Затратами по производству и реализации товаров (работ, услуг) признаются экономически обоснованные затраты, определяемые на основании документов бухучета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухучета в рамках ведения налогового учета), если иное не установлено НК, а также корректировок, определенных с учетом положений ст. 30¹ НК. Подобные затраты отражаются в том отчетном периоде, к которому они относятся (принцип начисления), независимо от времени (срока) оплаты (предварительная или последующая).

Таким образом, в 2018 г. оплату поощрительных отпусков по контракту, начисленную согласно акту Президента (Декрету № 29), учитывают при налогообложении прибыли в составе затрат (кроме случаев, когда рассматриваемые затраты включаются в первоначальную стоимость амортизируемых активов).

Объектом для начисления обязательных страховых взносов в ФСЗН являются для работодателей и работающих граждан выплаты всех видов в денежном и (или) натуральном выражении, начисленные в пользу работающих граждан по всем основаниям независимо от источников финансирования (далее – выплаты), включая вознаграждения по гражданско-правовым договорам, кроме предусмотренных перечнем вы­плат, на которые не начисляются обязательные страховые взносы в бюджет фонда, утверждаемым Совмином, но не выше пятикратной величины средней заработной платы работников в республике за месяц, предшествующий месяцу, за который уплачиваются обязательные страховые взносы, если иное не установлено Президентом (ст. 2 Закона от 29.02.1996 № 138-XIII «Об обязательных страховых взносах в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь»).

Объектом для начисления страховых взносов в Белгосстрах являются выплаты всех видов, начисленные в пользу лиц, подлежащих обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (далее – застрахованные лица), по всем основаниям независимо от источников финансирования, кроме предусмотренных Перечнем выплат, на которые не начисляются взносы по государственному социальному страхованию, в т.ч. по профессиональному пенсионному страхованию, в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь и по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в Белорусское республиканское унитарное страховое предприятие «Белгосстрах», утв. постановлением Совмина от 25.01.1999 № 115 (далее – Перечень № 115) (п. 2 Положения о порядке уплаты страховщику страховых взносов по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утв. постановлением Совмина от 10.10.2003 № 1297).

В затратах по производству и реализации товаров (работ, услуг) отражаются обязательные страховые взносы в ФСЗН и Белгосстрах, начисленные в порядке, установленном законодательством, на учитываемые в составе затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг) выплаты работникам, а также иным лицам по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг) (подп. 2.10 п. 2 ст. 130 НК).

Таким образом, страховые взносы в ФСЗН и Белгосстрах с сумм поощрительных отпусков по контракту включаются в 2018 г. в затраты для целей налогообложения прибыли (кроме случаев, когда рассматриваемые страховые взносы включаются в первоначальную стоимость амортизируемых активов).

Согласно п. 7 Инструкции № 102 расходы по текущей деятельности представляют собой часть затрат организации, относящуюся к доходам по текущей деятельности, полученным организацией в отчетном периоде.

Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг включает в организации, осуществляющей промышленную и иную производственную деятельность, прямые затраты и распределяемые переменные косвенные затраты, непосредственно связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, относящиеся к реализованной продукции, работам, услугам.

К прямым затратам относятся прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату труда, прочие прямые затраты.

В состав прямых затрат на оплату труда включаются затраты на оплату труда и другие выплаты работникам, занятым в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, которые могут быть прямо включены в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг, а также суммы обязательных отчислений, установленных законодательством, от указанных выплат.

В состав распределяемых переменных косвенных затрат включаются косвенные общепроизводственные затраты, величина которых зависит от объема производимой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг (п. 9 Инструкции № 102).

Согласно п. 23 Инструкции № 50 сч. 20 «Основное производство» предназначен для обобщения информации о затратах основного производства организации.

Счет 26 «Общехозяйственные затраты» предназначен для обобщения информации о затратах, связанных с управлением организацией. На этом счете отражаются затраты на содержание управленческого персонала, другие аналогичные по назначению затраты.

Пунктом 55 Инструкции № 50 определено, что сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» предназначен для обобщения информации о расчетах с работниками организации по оплате труда, а также по выплате им дивидендов и других доходов от участия в уставном фонде организации.

Начисленные суммы затрат на оплату труда, подлежащие выплате работникам, отражаются по дебету сч. 20, 23, 25, 26, 28 и других счетов и кредиту сч. 70.

Таким образом, в бухучете в 2018 г. оплата поощрительных отпусков по контракту, а также взносы в ФСЗН и взносы в Белгосстрах с сумм поощрительных отпусков по контракту отражаются следующими записями:

Д-т сч.сч. 20, 25, 26 и др. – К-т сч.сч. 70, 69, 76.