Бухгалтерский учет затрат на строительство наружных инженерных сетей

При строительстве объектов недвижимости используется действующая или возводится новая инженерная инфраструктура, обеспечивающая подачу необходимых ресурсов на объект строительства и в дальнейшем – для его эксплуатации. В любом случае осуществляется ряд хозяйственных операций. Рассмотрим особенности их отражения в бухгалтерском учете.

Инженерная инфраструктура представляет собой совокупность инженерных сетей, капитальных строений (зданий, сооружений), изолированных помещений и иных объектов, обеспечивающих подачу ресурсов (вода, энергия, информация и другие коммуникации) на объекты потребления и в случае необходимости отведение использованных ресурсов (ст. 1 Закона от 5.07.2004 № 300-З «Об архитектурной, градостроительной и строительной деятельности в Республике Беларусь»).

Наружные инженерные сети являются самостоятельным объектом учета для обособленного формирования затрат на их строительство.

Объектом учета (часть объекта строительства) согласно п. 2 Инструкции о порядке формирования стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утв. постановлением Минстройархитектуры от 14.05.2007 № 10 (далее – Инструкция № 10), признаются, каждое отдельное строящееся здание, сооружение, инженерные сети и другие объекты, стоимость строительства которых выделена в составе сводного сметного расчета и на строительство которых составлена объектная смета.

Аналитический учет затрат ведется по каждому объекту учета, в т.ч. по наружным сетям и сооружениям водоснабжения, канализации, теплоснабжения, газоснабжения и другим инженерным сетям и сооружениям (п. 12 Инструкции № 10).

Следовательно, заказчик (застройщик) обязан организовать раздельный (обособленный) учет затрат на строительство наружных инженерных сетей. При этом как при хозяйственном, так и при подрядном способе строительства необходимо учитывать следующее:

а) объектом учета в соответствии с п.п. 2 и 12 Инструкции № 10 являются наружные сети. Поэтому раздельный аналитический учет затрат по внутренним инженерным сетям не требуется. Затраты на их строительство относятся на увеличение стоимости объекта недвижимости основного назначения (например, административного, складского, жилого помещения и т.п.);

б) организация раздельного аналитического учета затрат по строительству наружных инженерных сетей влечет необходимость оформления первичных учетных документов (актов сдачи-приемки строительных и иных специальных монтажных работ по формам С-2, С-2а, С-2б и С-2в). В этих документах должна содержаться информация о сумме затрат на строительство наружных инженерных сетей, произведенных в отчетном периоде;

в) аналитический учет затрат по строительству сетей должен быть организован не в целом по всем наружным инженерным сетям, а по каждому из их видов, предусмотренных проектной документацией.

При наличии в объекте нескольких частей в актах сдачи-приемки выполненных строительных и иных специальных монтажных работ (далее – акты сдачи-приемки) должна быть указана стоимость строительных работ по каждой части объекта (п. 16 Инструкции № 10).

Информация о возводимых наружных инженерных сетях содержится в сводном сметном расчете стоимости строительства, который необходимо изучить бухгалтеру организации для правильного разнесения затрат по отдельным объектам учета. При этом следует руководствоваться нормами Инструкции о порядке определения сметной стоимости строительства и составления сметной документации на основании нормативов расхода ресурсов в натуральном выражении, утв. постановлением Минстройархитектуры от 18.11.2011 № 51 (далее – Инструкция № 51).

Требования Инструкции № 51 применяются к тем объектам, архитектурно-планировочное задание на проектирование которых было получено после 1.01.2012 г. (п.п. 3 и 5 Указа Президента от 11.08.2011 № 361 «О совершенствовании порядка определения стоимости строительства объектов и внесении изменений в некоторые указы Президента Республики Беларусь» (далее – Указ № 361) и постановление Совмина от 18.11.2011 № 1553 «О некоторых мерах по реализации Указа Президента Республики Беларусь от 11 августа 2011 г. № 361»).

Для определения сметной стоимости строительства составляется сметная документация (п. 6 Инструкции № 51), в которую входят, среди прочего, локальные и объектные сметы (локальные и объектные сметные расчеты), сводный сметный расчет стоимости строительства (очереди строительства) на стадии «архитектурный проект» при проектировании в две стадии и на стадии «строительный проект» – при проектировании в одну стадию, а также  другие документы.

Объектные сметы и сводный сметный расчет стоимости строительства являются основными источниками получения информации о видах инженерных сетей, которые предполагается возводить.

Для определения видов наружных инженерных сетей как объектов бухучета можно воспользоваться и иными источниками информации, в т.ч. заключением государственной экспертизы или проектом организации строительства. При этом в случае необходимости можно привлечь инженеров производственно-технического отдела (ПТО), главного инженера, управляющего проектом и других работников.

Если организация осуществляет строительство объектов, на которые не распространяются требования Инструкции № 51, где сметная документация составлена в соответствии с иными нормативными правовыми актами, то виды инженерных сетей как объекты учета определяются аналогично.

В соответствии с п. 9 Инструкции № 10 бухгалтерский учет незавершенного строительства независимо от способа строительства ведется на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы» на основании первичных учетных документов по фактическим затратам нарастающим итогом с даты начала строительства до даты приемки объекта (части объекта) в эксплуатацию.

Затраты, понесенные заказчиком, застройщиком до начала строительства, учитываются по дебету сч. 97 «Расходы будущих периодов» (п. 10 Инструкции № 10).

С даты начала строительства объекта понесенные затраты включаются в состав затрат по незавершенному строительству и отражаются записями:

Д-т сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы» – К-т сч. 97 «Расходы будущих периодов».

По способу включения в стоимость объекта учета затраты, увеличивающие его стоимость, делятся на прямые и косвенные (п. 7 Инструкции № 10). При этом:

– к прямым затратам относятся затраты, которые в момент их возникновения можно прямо отнести к конкретному объекту учета;

– к косвенным затратам относятся затраты, которые в момент их возникновения нельзя прямо отнести к конкретному объекту учета.

Таким образом, у заказчика (застройщика) на сч. 97 «Расходы будущих периодов» могут быть отражены как косвенные, так и прямые затраты по отдельно взятому объекту учета.

Например, заказчик (застройщик) может разрабатывать проектную документацию:

– в целом на объект строительства. В данном случае затраты на разработку проектной и сметной документации будут являться косвенными, которые после приемки объекта строительства в эксплуатацию будут в соответствующей доле относиться на увеличение затрат каждого из объектов учета;

– непосредственно на сети. В данном случае затраты являются прямыми (по строительству конкретных наружных инженерных сетей);

– сумма затрат на проектирование конкретных сетей прямо указана в акте проектировщика. Такие затраты также признаются прямыми.

В бухгалтерском учете заказчика (застройщика) затраты по строительству наружных инженерных сетей отражаются следующими записями:

Д-т сч. 97 – К-т сч.сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 10 «Материалы» и т.д. – отражены затраты заказчика (застройщика), понесенные до начала строительства, в т.ч. до начала строительства наружных инженерных сетей;

Д-т сч. 08 – К-т сч. 97 – списаны затраты на дату начала строительства;

Д-т сч. 08 – К-т сч.сч. 60, 70, 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 10, 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и т.д. – отражены прямые затраты по строительству инженерных сетей до даты приемки объекта строительства;

Д-т сч.сч 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» – К-т сч.сч. 60,76 – отражен «входной» НДС.

Аналитический учет

Заказчиком (застройщиком) должен быть организован не только учет прямых затрат по каждому виду строящихся наружных инженерных сетей (каждому объекту учета), но и аналитический учет (разделение) таких затрат.

В частности, согласно п. 8 Инструкции № 10 в бухгалтерском учете затраты на строительство объекта группируются по технологической структуре и подразделяются на:

1) строительно-монтажные работы;

2) работы по монтажу оборудования;

3) приобретение оборудования, требующего и не требующего монтажа, предусмотренного в проектно-сметной документации на строительство;

4) приобретение мебели, инструмента, инвентаря, предусмотренных в проектно-сметной документации на строительство;

5) прочие работы и затраты.

Данное требование применимо и к аналитическому учету затрат по строительству наружных инженерных сетей.

Например, в системе «1С: БУХ» такие затраты могут быть отражены следующим образом (цифры условные):

Оборотно-сальдовая ведомость, BYN
Субконто	Сальдо на начало периода		Обороты за период		Сальдо на конец периода
	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Тепловые сети	514 397,73		418 781,66		933 179,39
Строительно- монтажные работы	123 745,76		53 843,83		177 589,59
Затраты на разработку проектно-сметной документации	34 754,87				34 754,87
Плата за право на подключение	10 003,45				10 003,45
Оборудование	345 893,65		364 937,83		710 831,48
Сети электро- снабжения	839 911,72		1 810 437,06		2 650 648,78
Строительно- монтажные работы (укладка силового кабеля)	142 737,63		346 748,64		489 486,27
Монтаж оборудования	64 734,56		464 633,65		529 368,21
Оборудование (ячейки 10 кВт)	244 373,12		637 732,94		882 106,06
Оборудование (ТП)	354 733,92		356 754,12		711 488,04
Прочие прямые затраты	33 332,49		4567,71		37 900,2
Итого:	1 354 309,45		2 229 218,72		3 583 828,17

Заказчик (застройщик) вправе самостоятельно определять степень детализации аналитического учета по сч. 08 (например, затраты по приобретению оборудования могут учитываться в разрезе каждого вида оборудования, строительно-монтажные работы могут быть учтены по видам выполненных работ либо по организациям-подрядчикам и т.п.).

Детализация учета затрат должна отвечать требованиям руководства к системе анализа затрат и управления себестоимостью и рентабельностью строительства – отдельных объектов учета, объекта строительства и т.д.

Расходы на строительство
временных инженерных сетей

При строительстве объекта недвижимости возникают расходы на временные здания и сооружения – строительство специальных (временных) приспособлений, предназначенных для обеспечения строительного производства. Такие объекты после окончания строительства подлежат разборке и лик­видации.

В процессе проектирования и составления сводного сметного расчета временные здания и сооружения подразделяются на титульные и нетитульные.

Для объектов, строительство которых осуществляется в соответствии с требованиями Указа № 361, перечень работ и затрат на строительство временных зданий и сооружений содержится в Сборнике норм на строительство временных зданий и сооружений, утв. приказом Минстройархитектуры от 23.12.2011 № 450 (далее – НРР 8.01.102–2012).

В приложении Б к НРР 8.01.102–2012 содержится полный перечень работ и расходов, относящихся к титульным временным зданиям и сооружениям, в т.ч. такие, которые можно отнести к временным инженерным сетям:

– устройство и разборка временных коммуникаций для обеспечения электроэнергией, водой, теплом, связью и т.п. на строительной площадке от распределительных устройств до отдельных объектов;

– электростанции, котельные, насосные, компрессорные, калориферные, вентиляторные и т.п. временного назначения;

– устройство и разборка временных коммуникаций для обеспечения сетями сжатого воздуха, водой, энергоснабжением, связью и другими временными коммуникациями на стройплощадке.

В свою очередь,  приложение В к НРР 8.01.102–2012 содержит полный перечень работ и расходов, относящихся к нетитульным временным зданиям и сооружениям, в т.ч. временным инженерным, в число которых входят временные разводки от магистральных и разводящих сетей электроэнергии, воды, пара, газа и воздуха в пределах рабочей зоны (территории в пределах до 25 м от периметра зданий или от линейных сооружений).

Временные титульные здания и сооружения (далее – титульные здания), возведение которых предусмотрено проектно-сметной документацией, в зависимости от способа оплаты строительных работ по их возведению, выполняемых подрядными организациями, могут числиться в период строительства на балансе заказчика или подрядной организации (п. 47 Инструкции № 10).

Если затраты подрядной организации на возведение титульных зданий возмещаются заказчиком по сметным нормативам, то титульные здания учитываются на балансе подрядной организации в составе запасов и отражаются в учете заказчика (застройщика) записью (п. 48 Инструкции № 10) следующим образом.

При строительстве хозяйственным способом:

Д-т сч. 23 «Вспомогательные производства» – К-т сч.сч. 10, 02 «Амортизация основных средств», 60, 70, 69 и т.п. –отражены затраты по строительству  временных инженерных сетей хозяйственным способом;

Д-т сч. 10 «Материалы» субсчет 10-8 «Временные сооружения» – К-т сч. 23 «Вспомогательные производства» –отражено принятие к учету временных зданий при возведении инженерных сетей.

При строительстве подрядной организацией:

Д-т сч. 10-8 – К-т сч. 60 – титульные здания учитываются на балансе заказчика в составе запасов, если затраты подрядной организации на возведение титульных зданий возмещаются заказчиком по фактической стоимости работ на основании акта сдачи-приемки;

Д-т сч. 18 – К-т сч. 60 – сумма НДС, указанная подрядчиком в первичных учетных документах;

Д-т сч. 08 – К-т сч. 10-8 – стоимость титульных зданий, учтенных на балансе заказчика, ежемесячно в течение срока их эксплуатации переносится заказчиком на стоимость объекта (в составе прочих работ и затрат) (п. 49 Инструкции № 10);

Д-т сч. 08 – К-т сч. 10-8 – при ликвидации титульных зданий ранее установленного срока оставшаяся часть стоимости включается заказчиком в стоимость объекта;

Д-т сч. 10 – К-т сч. 08 – списывается стоимость материалов, полученных от разборки титульных зданий.

Таким образом, временные наружные инженерные сети и сооружения не образуют у заказчика самостоятельный объект учета, а отражаются в составе прочих расходов по строительству (обычно как косвенные затраты).

Виктор СТАТКЕВИЧ, аудитор