Бухгалтерский и налоговый учет арендной платы у арендатора при общей системе налогооложения
Организация оптовой торговли, применяющая общую систему налогообложения, арендует офисное помещение, принадлежащее негосударственной организации. По условиям договора ежемесячная арендная плата установлена в белорусских рублях в сумме, эквивалентной 50 USD, по курсу, установленному Нацбанком РБ (далее – НБ РБ) на 1 число соответствующего месяца. Арендная плата подлежит перечислению арендодателю ежемесячно в порядке предоплаты в срок по 5 число включительно текущего месяца по курсу USD, установленному НБ РБ на 1 число соответствующего месяца.
Арендная плата за январь – март 2018 г. перечислена арендатором 12.03.2018.
Как определяется сумма арендной платы, отражаемой арендатором в бухгалтерском учете в составе затрат (исходя из какого курса и на какую дату)? Возникает ли разница между данной суммой арендной платы и суммой арендной платы, подлежащей перечислению арендодателю?
Возникают ли здесь курсовые и «суммовые» разницы?
Организации, применяющие общую систему налогообложения, ведут бухгалтерский учет. При этом согласно ч. 2 п. 32 Инструкции по доходам и расходам, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 и п. 4 ст. 3 Закона от 12.07.2013 N 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» сумма арендной платы за арендованное офисное помещение отражается в бухучете по принципу начисления и включается в состав расходов организации на последнюю дату отчетного периода в размере, установленном договором аренды.
С 2018 г. хозяйственные операции, связанные с реализацией договоров в эквиваленте (а именно о таком и идет речь в вопросе) подлежат отражению в бухучете с учетом норм Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утв. постановлением Минфина от 29.10.2014 № 69 (далее – НСБУ № 69).
Так, разницы, возникающие при пересчете выраженной в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте стоимости денежных средств, финансовых вложений (за исключением финансовых вложений в уставные фонды других организаций), дебиторской задолженности и обязательств (за исключением полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков, аккредитивов и кредиторской задолженности, погашение которой осуществляется в форме аккредитива) в белорусские рубли по официальному курсу белорусского рубля по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемому Нацбанком, на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату, которой является последний календарный день месяца отнесены к курсовым разницам (п.п. 1, 2 НСБУ № 69).
Согласно НСБУ № 69 авансы полученные или выданные не переоцениваются. Так, согласно п. 3 НСБУ № 69 по договору, по которому оплата производится в белорусских рублях эквивалентно иностранной валюте, выраженная в иностранной валюте стоимость полученных активов (сумма понесенных расходов) и стоимость относящихся к этим активам (расходам) обязательств, собственного капитала отражаются в бухгалтерском учете в белорусских рублях по официальному курсу на:
дату совершения хозяйственной операции, если не был перечислен аванс в иностранной валюте;
дату (даты) перечисления аванса в иностранной валюте, если был перечислен аванс в иностранной валюте в размере полной стоимости активов (полной суммы расходов);
дату (даты) перечисления аванса в иностранной валюте в части стоимости активов (суммы расходов), приходящейся на аванс, и дату совершения хозяйственной операции в части стоимости активов (суммы расходов), не приходящейся на аванс, если был перечислен аванс в иностранной валюте в размере частичной стоимости активов (частичной суммы расходов).
Таким образов с 1.01.2018 г. договора в эквиваленте переоцениваются согласно НСБУ № 69 и в определенных случаях (если оплата поступает позже момента фактической реализации) возникают курсовые разницы в связи с изменением официального курса белорусского рубля по отношению к той или иной валюте.
Указ от 25.01.2018 № 29 «О налогообложении» (далее – Указ № 29) в п. 10 определил, что по договорам, в которых сумма обязательств выражена в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте по определяемым законодательством либо соглашением сторон курсу иностранной валюты, отличному от официального курса НБ РБ и/или на дату, отличную от даты оплаты, налоговая база НДС при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (за исключением налоговой базы в части контрактной стоимости предмета лизинга по договорам финансового лизинга) определяется в белорусских рублях по официальному курсу, установленному НБ РБ на момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав. В случаях, когда дата определения величины обязательства по договору предшествует моменту фактической реализации или совпадает с ним, – в подлежащей оплате сумме в белорусских рублях. При этом для указанных договоров под датой определения величины обязательства по договору понимается дата, на которую в соответствии с законодательством либо соглашением сторон определяется подлежащая оплате сумма в белорусских рублях по обязательству по такому договору, выраженному в белорусских рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте.
27.03.2018 г. на официальном интернет-сайте Минфина было помещено Разъяснение Министерства финансов Республики Беларусь, Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 27.03.2018 N 15-1-7/26/2-2-10/00561 «О некоторых вопросах определения выраженной в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, стоимости активов и обязательств» (далее – Разъяснение), которое несколько скорректировало вышеизложенные подходы к бухгалтерскому и налоговому учету, упростило и сблизило бухгалтерский и налоговый учет стоимости активов и обязательств в эквиваленте.
Так, в Разъяснении говорится, что с учетом частей первой и второй п. 5 ст. 31 Налогового кодекса РБ, в бухгалтерском и налоговом учете выраженная в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, стоимость активов и обязательств считается выраженной в белорусских рублях, начиная с даты определения в соответствии с законодательством или соглашением сторон подлежащей оплате суммы в белорусских рублях, и в дальнейшем не пересчитывается.
В нашем случае это означает, что по состоянию на 1-е число каждого месяца аренды сумма арендной платы считается выражена в белорусских рублях как для целей бухучета, так и для целей налогового учета налога на прибыль и определять какие-либо курсовые или суммовые разницы не следует, т.к. с учетом Разъяснений в этом нет смысла.
Что касается налогового учета НДС, то в ситуации, изложенной в вопросе, налоговая база НДС также совпадает и с налоговой базой налога на прибыль, т.к. – это случай, когда дата определения величины обязательства по договору (1-е число каждого месяца аренды) предшествует моменту фактической реализации или совпадает с ним. Поэтому налоговая база НДС равна подлежащей оплате сумме в белорусских рублях, т.е. сумме, определенной на 1-е число каждого месяца аренды.
Рассмотрим сказанное на примере, в качестве условий которого воспользуемся вопросом. Курсы НБ РБ:
- 01.01.2018 г. – 1,9727 BYN / USD,
- 01.02.2018 г. – 1,9803 BYN / USD,
- 01.03.2018 г. – 1,9556 BYN / USD,
- 12.03.2018 г. – 1,9589 BYN / USD,
В бухучете произведем записи:
31.01.2018 г.
Д-т сч. 26 – К-т сч. 60-1 – 82,20 BYN ((50 – (50 / 120 х 20)) х 1,9727) – отражены расходы по арендной плате за январь 2018 г. по курсу НБ РБ на дату определения величины обязательства – 1.01.2018 г. согл. ч. 1 п. 5 ст. 31 НК и Разъяснения;
Д-т сч. 18 – К-т сч. 60-1 – 16,44 BYN (50 / 120 х 20 х 1,9727) – отражен НДС поставщика согл. ч. 3 п. 10 Указа № 29.
28.02.2018 г.
Д-т сч. 26 – К-т сч. 60-1 – 82,51 BYN ((50 – (50 / 120 х 20)) х 1,9803)) – отражены расходы по арендной плате за февраль 2018 г. по курсу НБ РБ на дату определения величины обязательства – 1.02.2018 г. согл. ч. 1 п. 5 ст. 31 НК и Разъяснения;
Д-т сч. 18 – К-т сч. 60-1 – 16,50 BYN (50 / 120 х 20 х 1,9803) – отражен НДС поставщика согл. ч. 3 п. 10 Указа № 29.
12.03.2018 г.
Д-т сч. 60-1 – К-т сч. 51 – 295,43 BYN (50 х 1,9727 + 50 х 1,9803 + 50 х 1,9556) – перечислена оплата за аренду за январь, февраль, март 2018 г. по курсам НБ РБ (на 1-е число каждого месяца аренды);
31.03.2018 г.
Д-т сч. 26 – К-т сч. 60-1 – 81,48 BYN ((50 – 50 / 120 х 20) х 1,9556)) – отражены расходы по арендной плате за март 2018 г. по курсу НБ РБ на дату определения величины обязательства по оплате арендной платы за март 2018 г.– 1.03.2018 согл. ч.1 п. 5 ст. 31 НК и Разъяснения;
Д-т сч. 18 – К-т сч. 60-1 – 16,30 BYN (50 / 120 х 20 х 1,9556) – отражен НДС поставщика согл. ч. 3 п. 10 Указа № 29.
