Бухгалтерский и налоговый учет экспортной отгрузки в ЕАЭС

Наша организация экспортирует товар в Казахстан, при этом расчеты осуществляются в USD. Товар отгружен 08.07.18 г. на сумму 52396,96 USD с нулевой ставкой НДС.

Оплата поступала:

08.07.18 г. – 5000 USD, курс 1,9802,

10.07.18 г. – 5000 USD, курс 1,9772,

13.07.18 г. – 5000 USD, курс 1,9700,

14.07.18 г. – 35 000 USD, курс 1,9706,

03.09.18 г. – 2396,96 USD, курс 2,0839.

23.08.18 г. пришло подтверждение об уплате НДС в Казахстане покупателем.

Как следует отразить указанные операции в бухучете с учетом курсовых разниц до полного закрытия сделки?

Какая выручка должна отразиться в декларации по НДС по ставке 0% в белорусских руб.?

В бухучете отгрузка товара отразится по курсу Нацбанка РБ на 08.07.2018 г. В этой же сумме, при наступлении определенных НК условий, выручка отразится в налоговой декларации по НДС. Хозяйственные операции по расчетам с нерезидентом следует отражать в данном случае по курсу Нацбанка РБ на дату оплаты, при этом задолженность нерезидента переоценивается.

Бухучет

Порядок отражения в бухучете хозяйственных операций, выраженных в иностранной валюте и (или) официальной денежной единице Республики Беларусь (далее – белорусский рубль) в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте (далее – иностранная валюта), регулируется Национальным стандартом бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утв. постановлением Мин­фина от 29.10.2014 № 69 (далее – НСБУ № 69).

В нашем случае хозяйственные операции выражены в иностранной валюте. То есть и предмет договора (контрактная стоимость товара), и расчеты по данному договору выражены в иностранной валюте – долларах США.

Для целей НСБУ № 69 под курсовыми разницами понимаются разницы, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости денежных средств, финансовых вложений (за исключением финансовых вложений в уставные фонды других организаций), дебиторской задолженности и обязательств (за исключением полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков, аккредитивов (далее – авансы) и кредиторской задолженности, погашение которой осуществляется в форме аккредитива) в белорусские рубли по официальному курсу белорусского рубля по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемому Нацбанком РБ (далее – курс Нацбанка РБ), на дату совершения хозяйственной операции в ино­странной валюте (далее – хозяйственная операция), а также на отчетную дату, которой является последний календарный день месяца (п. 2 НСБУ № 69).

Согласно п. 15 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102, в составе доходов и расходов по финансовой деятельности, учитываемых на сч. 91 «Прочие доходы и расходы», включаются: курсовые разницы, возникающие от пересчета активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, за исключением случаев, установленных законодательством.

Инструкцией о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50), установлено, что к сч. 91 могут быть открыты, в частности, субсчета 91-1 «Прочие доходы» и 91-4 «Прочие расходы» (п. 71 Инструкции № 50).

Согласно п. 4 НСБУ № 69 выраженная в иностранной валюте сумма доходов от реализации активов, других доходов (далее – доходы) и стоимость относящейся к этим доходам дебиторской задолженности (при ее наличии) отражаются в бухучете в белорусских рублях по курсу Нацбанка РБ на:

– дату совершения хозяйственной операции, если не был получен аванс в иностранной валюте;

– дату (даты) получения аванса в иностранной валюте, если был получен аванс в иностранной валюте в размере полной суммы доходов;

– дату (даты) получения аванса в иностранной валюте в части суммы доходов, приходящейся на аванс, и дату совершения хозяйственной операции в части суммы доходов, не приходящейся на аванс, если был получен аванс в иностранной валюте в размере частичной суммы доходов.

Исходя из условий, изложенных в вопросе, фактически аванса не было. То есть первая часть оплаты от нерезидента поступила в день отгрузки ему товаров (08.07.2018 г.). Поэтому на дату отгрузки отразим:

Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсч. 11 «В иностранной валюте» – К-т сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», субсч. 1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг» – 103 756,46 BYN (52 396,96 USD х 1,9802) – отражена выручка от реализации товаров на дату отгрузки;

Д-т сч. 52 «Валютные счета» – К-т субсч. 62-11 – 9901 BYN (5000 USD х 1,9802) – поступила оплата от покупателя – нерезидента.

10.07.2018 в бухучете сделаем следующие записи:

Д-т сч. 52 – К-т субсч. 62-11 – 9886 BYN (5000 USD х 1,9772) – поступила частичная оплата за отгруженный ранее товар;

Д-т субсч. 91-4 – К-т субсч. 62-11 – 142,19 BYN (47 396,96 USD х (1,9802 – 1,9772)) – отражены отрицательные курсовые разницы от переоценки задолженности в иностранной валюте в сумме 47 396,96 USD (52 396,96 – 5000).

Далее, при каждом поступлении оплаты (вплоть до 03.09.2018) от контрагента из Казахстана в бухучете производятся аналогичные вышеуказанным записи: отражается поступление на валютный счет и делается переоценка остатка валютной задолженности на дату поступления очередной оплаты.

Налоговый учет

При определении налоговой базы НДС по договорам, предусматривающим реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав за иностранную валюту, пересчет иностранной валюты в белорусские рубли производится по официальному курсу Нацбанка РБ, установленному на момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (далее – МФР).

При этом при реализации отгруженных (выполненных, оказанных), переданных с 1 января 2015 года товаров (работ, услуг), имущественных прав за иностранную валюту по договорам, предусматривающим расчеты в иностранной валюте, на условиях предварительной оплаты, аванса, задатка для определения налоговой базы НДС пересчет иностранной валюты в белорусские рубли производится по курсу Нацбанка РБ на:

– 31 декабря 2014 года, – в части стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, равной сумме предварительной оплаты, аванса, задатка, полученной до 1 января 2015 года;

– дату получения предварительной оплаты, аванса, задатка, – в части стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, равной сумме предварительной оплаты, аванса, задатка, полученной с 1 января 2015 года;

– момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, – в остальной части стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 2 ст. 97 НК).

МФР определяется НК (п. 1 ст 100 НК), как приходящийся на отчетный период день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав независимо от даты проведения расчетов по ним, если иное не установлено настоящей главой.

Днем отгрузки товаров признаются:

– дата их отпуска покупателю (получателю или организации (ИП), осуществляющей перевозку (экспедирование) товара, или организации связи), если продавец не осуществляет доставку (транспортировку) товаров либо не производит затрат по их доставке (транспортировке);

– дата, определяемая в соответствии с учетной политикой организации (решением ИП), но не позднее даты начала их транспортировки – в иных случаях.

Таким образом, в нашем случае МФР является дата отгрузки товаров – 08.07.2018 г., и налоговая база по НДС равна выручке от реализации, отраженной в бухучете на дату отгрузки.

Уплата косвенных налогов при вывозе товаров (без обязательств об обратном ввозе на территорию РБ) в государства – члены Евразийского экономического союза (ЕАЭС) (в том числе товаров, вывезенных по договорам (контрактам) лизинга, договорам займа, договорам (контрактам) на изготовление товаров) регулируется Протоколом о порядке взимания косвенных налогов (приложение 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе (далее – Договор о ЕАЭС), подписанному в г. Астане 29.05.2014, в ред. от 11.04.2017).

Государствами – членами ЕАЭС являются государства, подписавшие Договор о ЕАЭС, – это Рос­сийская Федерация, Республика Беларусь, Республика Казахстан, Республика Армения и Кыргызская Республика (абз. 1 преамбулы Договора о ЕАЭС, п. 1 ст. 1, абз. 3 ч. 1 ст. 2  Договора о ЕАЭС, ч. 1 ст. 1 Договора о присоединении Республики Армения к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года, ч. 1 ст. 1 Договора о присоединении Кыргызской Республики к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года).

Нулевая ставка НДС применяется к товарам, вывезенным с территории РБ на территорию государства – члена ЕАЭС, при условии документального подтверждения фактического вывоза товаров за пределы территории РБ (ч. 1 п. 3 Протокола о порядке взимания косвенных налогов).

Для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки НДС при экспорте товаров в государства – члены ЕАЭС плательщики в соответствии с п. 7 ст. 102 НК представляют в налоговый орган вместе с налоговой декларацией по НДС заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов (далее – заявление о ввозе товаров) либо перечень заявлений о ввозе товаров и уплате косвенных налогов. Заявление о ввозе товаров составляется по форме, утвержденной международным договором РБ (приложение 1 к Протоколу об обмене информацией в электронном виде между налоговыми органами государств – членов Евразийского экономического союза об уплаченных суммах косвенных налогов от 11.12.2009. Форма и порядок заполнения перечня заявлений, являющегося приложением 11 к налоговой декларации по НДС, утверждаются МНС (абз. 7 ч. 2 п. 5, абз. 4 ч. 1 п. 7 ст. 102 НК).

Согласно Протоколу о порядке взимания кос­венных налогов заявление о ввозе товаров (перечень заявлений) может представляться налогоплательщиком в налоговый орган по месту постановки на учет в электронном виде с электронной (электронно-цифровой) подписью налогоплательщика (ЭЦП) (подп. 3) п. 4, подп. 1) п. 20 Протокола о порядке взимания косвенных налогов).

Для подтверждения применения нулевой ставки при экспорте товаров в рамках ЕАЭС предоставлено 180 календарных дней с даты отгрузки (передачи) товаров (п. 8 ст. 102 НК).

Согласно подп. 14.3 п. 14 гл. 2 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утв. постановлением МНС от 24.12.2014 № 42, в строке 6 р. I ч. I налоговой декларации по НДС отражаются обороты по реализации объектов, облагаемые налогом по ставке 0% на основании представленных в налоговый орган (имеющихся у плательщика) документов, подтверждающих право на применение такой ставки НДС. Обороты по реализации объектов отражаются в стр. 6 не ранее отчетного периода, в котором наступает МФР, определяемый в соответствии со ст. 100 НК.

Таким образом, не ранее даты МФР – 08.07.2018 г. и после получения подтверждения от казахского партнера об уплате НДС в бюджет Казахстана – 23.08.2018 г. (все это в пределах 180 календарных дней с даты отгрузки (передачи) товаров) оборот по реализации по нулевой ставке отражается в налоговой декларации по НДС.

Если отчетным периодом по НДС у организации является месяц, то обороты по нулевой ставке НДС в данной ситуации могут отразиться в декларации за август 2018 г. Если отчетный период НДС – квартал, то право отразить оборот по ставке НДС 0% возникнет у организации за 3 квартал 2018 г.

При реализации товаров на экспорт ЭСЧФ создается и направляется на Портал МНС без выставления покупателю (ч. 5 п. 5, абз. 3 ч. 1 п. 8 ст. 106-1 НК).

При вывозе товаров (включая произведенные из давальческого сырья и материалов), облагаемых по ставке НДС в размере 0%, направление плательщиком на Портал ЭСЧФ осуществляется применительно к срокам, определенным частями 8–10 п. 2 ст. 102 НК, но не позднее 10-го числа месяца, следующего за истечением отчетного периода, за который обороты по реализации отражены в налоговой декларации (расчете) по НДС.

В частях 8–10 п. 2 ст. 102 НК установлено, что при наступлении даты представления налоговой декларации (расчета) по НДС в течение 180 календарных дней обороты по реализации товаров по нулевой ставке не отражаются в ней.

При наличии документов, подтверждающих вывоз товаров, обороты по реализации товаров отражаются в налоговой декларации (расчете) по НДС того отчетного периода, срок предоставления которой следует после получения соответствующего документального подтверждения, либо того отчетного периода, в котором получено соответствующее документальное подтверждение.

При отсутствии документов, подтверждающих вывоз товаров, до представления в налоговый орган налоговой декларации по НДС за тот отчетный период, в котором истек установленный срок, обороты по реализации товаров отражаются в налоговой декларации (расчете) по НДС того отчетного периода, в котором истек установленный срок.

Из сказанного следует, что в случае представления квартальной отчетности по НДС ЭСЧФ должен быть направлен на Портал не позднее 10-го октября 2018 г.