Безвозмездная (спонсорская) помощь в виде готовой продукции

Организация – производитель оказала безвозмездную (спонсорскую) помощь сторонней организации в виде готовой продукции. На момент передачи ее фактическая себестоимость неизвестна (готовая продукция в учете числится по учетной цене). Накладная выписана 24.10.2018 по учетной цене, действующей на момент отгрузки, на сумму 1624,56 BYN (в т.ч. НДС – 270,76 BYN). В следующем месяце, 15.11.2018, определилась себестоимость готовой продукции. Она составила 1314,10 BYN (плановая себестоимость с учетом отклонений от плановой себестоимости).

1. Каким образом следует отразить данную операцию в бухгалтерском и налоговом учете?

2. Из какой суммы следует исчислить НДС?

3. По каким строкам в декларации по налогу на прибыль отражаются данные суммы?

1. В соответствии с п. 34. Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50), сч. 43 «Готовая продукция» предназначен для обобщения информации о наличии и движении готовой продукции в организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность. Стоимость готовой продукции, изготовленной для реализации или предназначенной для собственных нужд организации, отражается по дебету сч. 43 и кредиту счетов учета затрат на производство.

В аналитическом учете по отдельным наименованиям изделий допускается применение учетных цен (в их качестве могут использоваться: отпуск- ные цены, плановая себестоимость, нормативная себестоимость и др.) с отдельным отражением в регистрах отклонений фактической себестоимости этих изделий от их стоимости по учетным ценам. Указанные отклонения учитываются по однородным группам готовых изделий (п. 112 Инструкции по бухгалтерскому учету запасов, утв. постановлением Минфина от 12.11.2010 № 133 (далее – Инструкция № 133)).

Порядок расчета отклонений фактической себестоимости готовой продукции от ее стоимости по учетным ценам, относящихся к выбывшей и оставшейся на конец отчетного периода готовой продукции, определен п. 113 Инструкции № 133.

Сумма отклонений фактической себестоимости готовой продукции от ее стоимости по учетным ценам, относящаяся к отгруженной или реализованной продукции, отражается по дебету счетов учета финансовых результатов и кредиту сч. 43 дополнительной или сторнировочной записью в зависимости от того, представляет она перерасход или экономию (п. 114 Инструкции № 133).

Отпуск готовой продукции покупателям (заказчикам) осуществляется в организациях на основании соответствующих первичных учетных документов (далее – ПУД) (п. 115 Инструкции № 133).

Стоимость переданной безвозмездно продукции включается в состав прочих расходов по текущей деятельности и отражается по дебету сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», субсч. 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности» (п. 117 Инструкции № 133, абз. 4 п. 13 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102, ч. 19 п. 70 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50)) и кредиту сч. 43 (ч. 4 п. 34 Инструкции № 50).

Поскольку хозяйственных операций, связанных с возникновением и погашением дебиторской задолженности за безвозмездно переданную готовую продукцию, не возникает, сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и иные счета учета расчетов при отражении данной операции не используются.

Суммы НДС, исчисленные организацией по безвозмездно переданной готовой продукции, отражаются по дебету сч. 90, субсч. 90-8 «Налог на добавленную стоимость, исчисляемый от прочих доходов по текущей деятельности», и кредиту сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсч. 68-2 «Расчеты по налогам и сборам, исчисляемым из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг» (ч. 3 подп. 3.1 п. 3 Инструкции по бухгалтерскому учету налога на добавленную стоимость, утв. постановлением Минфина от 30.06.2012 № 41, ч. 4 п. 53, ч.ч. 15, 16 п. 70 Инструкции № 50).

2. Поскольку в вопросе не конкретизировано, какой именно организации оказана безвозмездная спонсорская помощь, то по общему правилу, определенному в п. 1 ст. 31 НК, безвозмездная передача продукции признается реализацией и в соответствии с подп. 1.1.3 п. 1 ст. 93 НК будет являться объектом налогообложения НДС.

Справочно. В соответствии с подп. 2.6 п. 2 ст. 31 НК не признается реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав безвозмезд- ная передача имущества (работ, услуг) Республике Беларусь или ее административно-территориальным единицам, в т.ч. в лице уполномоченных государственных органов, юридических и физических лиц.

Согласно ч. 2 п. 3 ст. 97 НК при безвозмездной передаче продукции, произведенной плательщиком, налоговая база по НДС определяется исходя из себестоимости такой продукции. При этом НК не определяет, исходя из какой себестоимости, плановой или фактической.

Анализируя нормы Инструкции № 133 и нормы НК, можем сделать вывод, что налоговая база НДС по готовой продукции, произведенной и безвозмездно переданной в течение месяца, определяется как фак­тическая себестоимость этой продукции, определенная за данный месяц.

НДС начисляется «сверху» на фактическую себестоимость переданной продукции.

Согласно п. 4 ст. 100 НК моментом фактической реализации товаров при безвозмездной передаче признается день передачи.

Таким образом:

– хозяйственная операция по безвозмездной передаче продукции, когда на момент передачи неизвестна ее фактическая себестоимость, отражается в бухучете организации 24.10.2018 на основании накладной по дебету сч. 90, субсч. 90-10 и кредиту сч. 43 на сумму 1353,80 BYN (1624,56 BYN – 270,76 BYN (НДС));

– НДС по данной безвозмездной передаче отражается по дебету сч. 90, субсч. 90-8, и кредиту сч. 68-2 на сумму 270,76 BYN.

– в ноябре, когда станет известна фактическая себестоимость готовой продукции, переданной безвозмездно в октябре, необходимо произвести корректировку данных бухучета. При этом, не­смотря на то, что фактическая себестоимость переданной продукции рассчитана только в ноябре, корректировка по счетам бухучета проводится последним днем октября.

Поскольку фактическая себестоимость переданной готовой продукции ниже учетной цены, эта запись будет сторнировочной (абз. 5 п. 113, п. 114 Инструкции № 133, ч. 5 п. 34 Инструкции № 50):

Д-т сч. 90 субсч. 90-10 – К-т сч. 43 – СТОРНО на 39,70 BYN (1353,80 BYN – 1314,10 BYN);

– также в ноябре, поскольку стала известна фактическая себестоимость готовой продукции, переданной безвозмездно в октябре, необходимо произвести корректировку исчисленного НДС.

Поскольку НДС начисляется «сверху» на фактическую себестоимость продукции, то НДС от фактической себестоимости составит 262,82 BYN (1314,10 BYN х 20%). Как видим, рассчитанная сумма налога меньше, чем в накладной.

В соответствии с п. 8-1 ст. 105 НК суммы НДС, излишне предъявленные в ЭСЧФ и ПУД продавцом покупателям товаров (работ, услуг), имущественных прав – плательщикам в РБ, подлежат исчислению и уплате в бюджет этим продавцом, за исключением исправления излишне предъявленных сумм НДС на основании актов сверки расчетов, подписанных продавцом и покупателем, и выставляемых исправленных (дополнительных) ЭСЧФ, подписанных покупателем – плательщиком в РБ электронной цифровой подписью.

Как быть с ЭСЧФ в связи с возникновением новой суммы НДС

В соответствии с п.п. 1, 5 ст. 106-1 НК плательщик, если иное не установлено ст. 106-1 НК, обязан в отношении каждого оборота по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в порядке, установленном ст. 106-1 НК, выставить покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав либо направить на Портал электронный счет-фактуру (ЭСЧФ).

При этом ЭСЧФ выставляется (направляется) не ранее дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, определяемого в соответствии с положениями ст. 100 НК, и не позднее 10-го числа месяца, следующего за месяцем дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, если иное не установлено п. 5 ст. 106^{1 НК}.

Выставление исправленного ЭСЧФ осуществляется в т.ч. в случае обнаружения в ранее выставленном ЭСЧФ неполноты сведений или ошибок, требующих аннулирования указанного ЭСЧФ (абз. 4 ч. 2 п. 10 ст. 106-1 НК).

Но, поскольку в рассматриваемой ситуации нельзя вести речь о наличии ошибки и (или) неполноты сведений в ранее выставленном ЭСЧФ (исходный ЭСЧФ составлен на основании стоимостных показателей, указанных в накладной на передачу продукции), говорить о выставлении исправленного ЭСЧФ мы не можем.

В случае необходимости корректировки показателей ранее выставленного (направленного) ЭСЧФ, не требующего аннулирования показателей ранее выставленного (направленного) ЭСЧФ, выставляется (направляется) дополнительный ЭСЧФ, который должен содержать ссылку на номер ранее выставленного (направленного) ЭСЧФ (п. 11 ст. 106-1 НК).

С учетом перечисленных норм НК, организации, осуществившей в октябре безвозмездную передачу готовой продукции, после того как будет определена ее фактическая себестоимость, необходимо создать и направить организации – получателю в ноябре:

1) акт сверки расчетов (с корректировкой стоимостных показателей ранее выписанной накладной и суммы НДС) для его подписания;

2) дополнительный ЭСЧФ, в котором необходимо уменьшить «излишне предъявленную» в октябре сумму НДС по безвозмездно переданной продукции.

Уменьшение исчисленной суммы НДС по безвозмездно переданной продукции производится на основании акта сверки расчетов, подписанного обеими сторонами, в месяце выставления и подписания организацией – получателем электронной цифровой подписью дополнительного ЭСЧФ (ч. 4 п. 8-1 ст. 105 НК).

При этом в бухучете корректируется ранее начисленный НДС:

Д-т сч. 90 субсч. 90-8 – К-т сч. 68 субсч. 68-2 – СТОРНО на 7,94 BYN (270,76 BYN – 262,82 BYN).

Если корректировка налоговой базы НДС осуществляется в сторону уменьшения, то разница между первоначальной налоговой базой и налоговой базой после корректировки, а также сумма НДС, относящаяся к данной разнице, указываются в дополнительном ЭСЧФ с отрицательными значениями (ч. 4 п. 11 ст. 106-1 НК).

Таким образом, в дополнительном ЭСЧФ, в разделе 6, необходимо отразить по строкам следующие значения:

– в гр. 7 – уменьшение стоимости передаваемой продукции без НДС в размере 39,70 BYN со знаком «минус»;

– в гр. 10 – уменьшение суммы НДС в размере 7,94 BYN со знаком «минус»;

– в гр. 11 – уменьшение стоимости продукции с НДС в размере 47,64 BYN со знаком «минус».

3. Поскольку не определено, какой именно организации передана продукция, и, соответственно, нет оснований для применения норм подп. 2.6 п. 2 ст. 31 НК, то для целей исчисления налога на прибыль необходимо руководствоваться следующим.

В налоговом учете для целей исчисления налога на прибыль стоимость безвозмездно переданной продукции отражается в составе выручки от реализации (в размере не менее суммы затрат на ее изготовление, суммы НДС, исчисленного по безвозмездной передаче, и затрат на безвозмезд- ную передачу), а также в составе затрат по реализации, учитываемых при налогообложении прибыли. В результате налоговая база по налогу на прибыль отсутствует (ч. 1 п. 5 ст. 127 НК).

В декларации по налогу на прибыль безвозмездная передача готовой продукции включается в состав выручки (доходов) от реализации и отражается в строке 1 раздела I части I налоговой декларации в размере 1576,92 BYN (1314,10 BYN + 262,82 BYN). В строке 2 раздела I части I декларации отражается себестоимость переданной продукции в размере 1314,10 BYN. В строке 3 – НДС от выручки по безвозмездной передаче в размере 262,82 BYN.