Бессмертный Указ № 488

В белорусском правовом поле достаточно давно обсуждается информация о том, что известный «печальными» последствиями Указ № 488 в ближайшее время собираются отменить. Будет ли вместо него принят иной нормативный правовой акт, специально посвященный этим же экономическим правоотношениям, пока неизвестно. Однако с 1 января 2019 г. в Налоговом кодексе (НК) уже появилась норма, которую представители бизнес-сообщества с опаской называют «реинкарнацией» Указа № 488, причем в расширенном виде.

Безусловно, Указ № 488 сыграл большую положительную роль в борьбе с теневой экономикой, «бес­товарными» сделками и лицами, ис­пользующими незаконные механизмы и инструменты налоговой оптимизации. Однако при этом было и немало ор­ганизаций, которых просто «зацепило» и которые при этом не имели никакого намерения уклоняться от уплаты налогов и сборов в бюджет либо совершать какие-либо противоправные действия в сфере налоговых правоотношений.

На его основании предъявлялись претензии и доначислялись налоги и сборы организациям и индивидуальным предпринимателям (ИП), которые работали с субъектами хозяйствования, включенными с Реестр коммерческих организаций и индивидуальных предпринимателей с повышенным риском совершения правонарушений в экономической сфере (получивший условное на­звание «реестр лжепредпринимательских струк­тур») либо сами являлись такими «лжепредпринимательскими» структурами.

Речь идет о норме, содержащейся в п. 4 ст. 33 НК, согласно которой налоговая база и (или) сумма подлежащего уплате (зачету, возврату) налога (сбора) по результатам проверки подлежат корректировке, если ос­новной целью совершения хозяйственной операции являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет, возврат суммы налога (сбора).

Таким образом, белорусскому субъекту хозяйствования необходимо объяснять «бизнес-цель» и «экономическую логику» принимаемых решений и доказывать, что основной целью сдел­ки являлось решение конкретной, обоснованной и экономически разумной деловой (хозяйственной) задачи, а не получение «незаконной» налоговой экономии, возврат налогов из бюджета и т.п.

Прежде всего следует отметить, что сама норма белорусского НК не нова с точки зрения мировой налоговой практики и направлена на выявление и пресечение так называемого «агрессивного налогового планирования», основной целью которого, как правило, является получение «необоснованной налоговой выгоды».

В качестве примера таких норм можно привести уже действующие нормы законодательства РФ, в част­ности, содержащиеся в ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации и постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налого­плательщиком налоговой выгоды».

Однако, как показывает та же мировая практика, граница между легальными методами ведения бизнеса (т.е. просто «налоговой выгодой») и квалификацией таких же операций, как направленных на умышленное занижение своих налоговых обязательств (т.е. получение «необоснованной налоговой выгоды»), размыта. Зачастую она может зависеть от субъективного профессионального мнения конкретного работника контролирующего органа, понимание которым «экономической цели» совершенной сделки субъектов хозяйствования может кардинально отличаться от понимания этой же цели непосредственно самим субъектом хозяйствования.

Белорусская правоприменительная практика в отношении данной нор­мы ст. 33 НК, естественно, еще не сложилась. И насколько корректно и обоснованно будет применяться эта норма, покажет только время.

Но уже сейчас компаниям настоятельно рекомендуется обратить внимание на следующие аспекты:

1. НК не дает критериев, которые можно использовать для квалификации того, что экономической целью совершаемой сделки являлся необоснованный уход от налогообложения, а не обычная налоговая либо иная оптимизация;

2. НК, в отличие от Указа № 488, не содержит конкретных математических алгоритмов (формул) доначисления налогов и сборов.

Данный факт позволяет в отдельных ситуациях применить пресловутый «субъективный» подход при доначислении налоговых платежей в бюджет РБ проверяемому субъекту.

3. До настоящего времени пока непонятным остается вопрос о том, будут ли применяться положения п. 4 ст. 33 НК к прошлым налоговым периодам. То есть, если проверка субъекта хозяйствования будет в 2019 г., а проверяемый период затронет, например, 2015–2019 гг., будет ли рассматриваемая норма НК «работать» в отношении хозяйственной деятельности организации за 2015–2018 гг.?

4. В «зону повышенного риска» попадают операции, которые ранее рассматривались организациями как стандартные и не имеющие негативных налоговых последствий, например:

а) реорганизация в форме выделения, разделения, слияния либо присоединения, которая, как известно, является «безналоговой передачей» активов, а теперь может рассматриваться как операция, направленная на создание условия «отсутствия объекта налогообложения» и, как следствие, недоплату налогов в бюджет;

б) продажа активов (товаров, основных средств, материалов и т.п.) ниже цены приобретения, ниже себестоимости их производства, ниже остаточной стоимости. Такие действия могут быть квалифицированы как занижение выручки и, соответственно, как «недополучение прибыли» даже при отсутствии взаимозависимости между продавцом и покупателем и без применения механизмов ТЦО (трансфертного ценообразования);

в) покупка товаров, работ, услуг у «посредников» при наличии воз­можности заключить прямые договора с производителем и (или) ис­полнителем, например, получение иму­щества в субаренду по стоимости выше арендной платы;

г) «транзитная» перепродажа ак­тивов (товаров, материалов и т.п.) с помощью компании-посредника в ситуации, когда товар физически не перемещался, т.е. компания-посредник осуществляла у себя только документальное оформление приобретения и дальнейшей реализации таких активов;

д) «внесудебное» начисление значительных сумм штрафов, пеней, неустоек между взаимозависимыми компаниями, которое может быть квалифицировано как «умышленный» сговор, и, соответственно, такие штрафы, пени не будут учтены при налогообложении в составе внереализационных расходов «виновной» стороны;

е) получение займов от «материнской» либо иной связанной (дружественной) компании, которое может быть рассмотрено как искусственное создание условий для получения финансирования, необоснованное завышение затрат на сумму начисленных процентов и «скрытый» вывод дивидендов;

и огромное количество иных, казавшихся ранее «безболезненными», хозяйственных операций.

Определенные опасения вызывает и следующее. Если в акте проверки будет указано, что «основной целью» хозяйственной операции все-таки было необоснованное занижение налогооблагаемой базы по соответствующим объектам налогообложения, возврат налогов из бюджета и т.п., не станет ли это «автоматическим» доказательством того, что у должност­ных лиц такого субъекта хозяйствования был умысел на уклонение от уплаты налогов и сборов? Это значительно «облегчит» процесс их привлечения к уголовной ответственности по ст. 243 УК РБ, которой предусмотрена ответственность за уклонение от уплаты сумм налогов, сборов путем сокрытия, умышленного занижения налоговой базы либо путем уклонения от представления налоговой декларации (расчета) или внесения в нее заведомо ложных сведений.

Например, если субъект хозяйствования не будет представлять воз­ражения по акту проверки, подавать жалобу либо обращаться за судебной защитой и оспаривать решение кон­тролирующего органа по акту проверки, а просто согласится и заплатит доначисленные налоги и сборы, это может быть расценено как приз­нание «вины» и правомерности выводов о «необоснованном занижении» уплаченных налогов и сборов.

Источники информации о том, что «экономической целью» являлась необоснованная налоговая оптимизация, могут быть различными.

В частности, п. 5 ст. 33 НК предусмотрено, что наличие оснований для корректировки налоговой базы по налогам и сборам устанавливается с учетом доказательств, собранных органом, проводившим проверку, и (или) представленных правоохранительными органами.

Также субъектам хозяйствования, которые прямо «знают» и понимают суть и цель совершенных хозяйственных операций, предоставлено право «одуматься».

Так, п. 6 ст. 33 НК установлено, что плательщик вправе до назначения проверки самостоятельно произвести корректировку налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате (зачету, возврату) налога (сбора).

В заключение хотелось бы пожелать всем белорусским налогоплательщикам, чтобы «инструмент», который предусмотрен ст. 33 НК, все-таки использовался обоснованно и применялся только в отношении тех налогоплательщиков, которые действительно выходят за рамки правового поля в сфере налогообложения.

Автор публикации: Виктор СТАТКЕВИЧ, cоветник по налоговым и финансовым вопросам компании REVERA, Екатерина ПОПОВА, юрист компании REVERA, REVERA.BY