Аренда жилья для работников и налогообложение

На практике встречаются ситуации, когда у организации возникает необходимость арендовать жилье для своего работника. Законодательство не содержит запрета на такую аренду. При этом арендовать жилье организация может у юридических лиц, индивидуальных предпринимателей (ИП), а также у физических лиц. По таким договорам у организации возникает обязанность уплаты арендной платы и, возможно, коммунальных расходов. Рассмотрим налогообложение таких расходов у организации (арендатора).

Чаще всего арендодателями жилых помещений являются физические лица. Жилое помещение – это предназначенное для проживания граждан помещение, отапливаемое, имеющее естественное освещение и соответствующее санитарным нормам, правилам и гигиеническим нормативам и иным техническим требованиям, предъявляемым к жилым помещениям (п. 14 ст. Жилищного кодекса). Если хотя бы одной из сторон договора аренды жилого помещения является юридическое лицо, договор заключается в письменной форме (п. 1 ст. 580 Гражданского кодекса). При этом постановлением Совмина от 12.09.2006 № 1191 «О мерах по реализации Указа Президента Республики Беларусь от 4 августа 2006 г. № 497» установлена форма договора аренды жилого помещения частного жилищного фонда граждан, которая должна использоваться сторонами. Пунктами указанного договора предусмотрено не только условие о том, что такое помещение передается арендатору для проживания граждан, но также и право арендатора предоставить жилое помещение по договору найма жилого помещения частного жилищного фонда.

Физические лица, для которых осуществляемая в соответствии с законодательством деятельность по сдаче в аренду (субаренду) жилых помещений, находящихся на территории РБ, не является предпринимательской, обязаны до установленного в договоре аренды (субаренды) жилого помещения срока фактического предоставления таких помещений в аренду (субаренду) зарегистрировать такой договор в местном исполнительном и распорядительном органе (подп. 1.6 п. 1 Указа Президента от 04.08.2006 № 497 «О некоторых вопросах аренды (субаренды), найма (поднайма) жилых и нежилых помещений»). При этом местные исполнительные и распорядительные органы обязаны зарегистрировать договор аренды (субаренды) жилого помещения в 2-дневный срок, а в случае запроса документов и (или) сведений от других госорганов, иных организаций – в 10-дневный срок с даты его представления физическим лицом. Тем самым обязанность по регистрации договора возложена на физическое лицо – арендодателя. При этом по­скольку такие договоры подлежат регистрации, они составляются в 3 экземплярах. Должностное лицо исполкома, местной администрации делает отметку о регистрации непосредственно в самом договоре, и с момента регистрации договор вступает в силу. Размер арендной платы за жилье устанавливается в договоре по соглашению сторон.

Также обратим внимание, что законодательство не запрещает самому работнику организации заключить договор аренды жилого помещения с арендодателем, предъявив свои затраты нанимателю к возмещению.

Работникам, переезжающим на работу в другую местность в связи с переводом на срок не более одного года и если семья с ним не переезжает, по соглашению сторон наниматель может компенсировать расходы, связанные с проживанием на новом месте (ч. 3 ст. 96 Трудового кодекса, далее – ТК). Размер возмещенных расходов в таком случае не должен превышать половины размера суточных, установленных постановлением Минфина от 16.06.2016 № 48 «Об установлении размеров возмещения расходов при служебных командировках».

Особенности учета

В соответствии с п. 8 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102), расходы по текущей деятельности организации включают в себя затраты, формирующие: себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг; управленческие расходы; расходы на реализацию; прочие расходы по текущей деятельности. В состав прочих доходов и расходов по текущей деятельности, учитываемых на сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсч. 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности»), включаются стоимость денежных средств, выполненных работ, оказанных услуг, переданных безвозмездно, а также другие доходы и расходы по текущей деятельности (п. 13 Инструкции № 102). Таким образом, независимо от того, с кем организация заключила договор найма жилого помещения (с физическим лицом, ИП или организацией), арендная плата и коммунальные платежи в бухучете организации будут отражаться по дебету субсч. 90-10 (п. 13 Инструкции № 102).

Забалансовый сч. 001 «Арендованные основные средства» предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств, полученных в аренду, в безвозмездное пользование (п. 79 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50). Основные средства учитываются на этом счете по стоимости, указанной в договорах аренды, безвозмездного пользования. Таким образом, в учете организации-арендатора стоимость арендованного жилья отражается на забалансовом сч. 001.

Подоходный налог

Объектом обложения подоходным налогом не признаются доходы, полученные плательщиками в размере оплаты (возмещения) нанимателем (поднанимателем), арендатором (субарендатором) стоимости жилищно-коммунальных и (или) иных услуг, если обязанность по оплате таких услуг возложена на нанимателя (поднанимателя), арендатора (субарендатора) соответствующим договором найма (поднайма), аренды (субаренды) жилого помещений (подп. 2.16² п. 2 ст. 153 НК). На основании этого арендная плата за жилье, уплачиваемая физическому лицу (арендодателю), является объектом обложения подоходным налогом, а суммы коммунальных платежей, если организация должна их оплачивать в соответствии с договором аренды, не будут облагаться подоходным налогом.

Таким образом, организация, арендующая жилое помещение, при выплате арендной платы физическому лицу обязана удержать подоходный налог и перечислить его в бюджет (п. 1 ст. 23, п. 1 ст. 175 НК). При этом организации обязаны перечислять в бюджет исчисленные и удержанные суммы подоходного налога не позднее: дня, следующего за днем фактического получения физическим лицом дохода, если выплата ему арендной платы производится за счет полученной выручки из кассы организации; дня фактического получения в банке наличных на выплату арендной платы и (или) дня перечисления арендной платы физическому лицу в безналичном порядке со счетов организации (ч. 4 п. 9 ст. 175 НК).

Если договор аренды заключен с ИП, у организации при выплате ему арендной платы и коммунальных расходов нет обязанности по исчислению и удержанию подоходного налога (п. 1 и п. 2 ст. 175 НК).

Поскольку жилье арендует организация, которая имеет расходы по оплате арендной платы и коммунальных платежей, она выполняет свои обязательства перед арендодателем. Работнику жилье предоставляется в безвозмездное пользование, поэтому у него не возникает дохода. Таким образом, суммы арендной платы и коммунальных платежей, которые организация уплачивает по арендованному ею жилью, не являются для работника доходом, подлежащим обложению подоходным налогом. В случае, если договор аренды заключен самим работником, по которому он должен вносить арендную плату и оплачивать коммунальные услуги, но эти расходы ему возмещает организация, у работника возникает доход в натуральной форме (п. 2 ст. 157 НК), облагаемый подоходным налогом. Базой для расчета подоходного налога будет возмещаемая организацией работнику сумма арендной платы и коммунальных платежей.

Страховые взносы в ФСЗН и Белгосстрах

Граждане, работающие по трудовым договорам, подлежат обязательному государственному социальному страхованию (ч. 1 ст. 7 Закона от 31.01.1995 № 3563-XII «Об основах государственного социального страхования»). Объектом для начисления обязательных страховых взносов в ФСЗН являются для работодателей и работающих граждан выплаты всех видов в денежном и (или) натуральном выражении, начисленные в пользу работающих граждан по всем основаниям независимо от источников финансирования, включая вознаграждения по гражданско-правовым договорам, кроме предусмотренных Перечнем выплат, на которые не начисляются обязательные страховые взносы в ФСЗН, утверждаемым Совмином, но не выше 5-кратной величины средней зар­платы работников в стране за месяц, предшествующий месяцу, за который уплачиваются обязательные страховые взносы, если иное не установлено Президентом (ст. 2 Закона от 29.02.1996 № 138-XIII «Об обязательных страховых взносах в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь»).

Перечень выплат, на которые не начисляются взносы по государственному социальному страхованию, в том числе по профессиональному пенсионному страхованию, в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь и по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в Белорусское республиканское унитарное страховое предприятие «Белгосстрах», утвержден постановлением Совмина от 25.01.1999 № 115 (далее – Перечень № 115).

Кроме того, граждане, работающие на основании трудовых договоров (контрактов), подлежат обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 272 Положения о страховой деятельности в Республике Беларусь, утв. Указом Президента от 25.08.2006 № 530 «О страховой деятельности»). При этом объектом для начисления страховых взносов являются выплаты всех видов, начисленные в пользу лиц, подлежащих обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, по всем основаниям независимо от источников финансирования, кроме выплат, предусмотренных Перечнем № 115 (п. 2 Положения о порядке уплаты страховщику страховых взносов по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утв. постановлением Совмина от 10.10.2003 № 1297). Таким образом, для физического лица – арендодателя все выплаты организации в его пользу по договору аренды жилого помещения не будут являться объектами для исчисления взносов в ФСЗН и Белгосстрах. Чтобы правильно определить, будет ли сумма арендной платы и коммунальных расходов за жилье доходом, являющимся объектом для начисления страховых взносов для самого работника, в интересах которого организация несет эти расходы, надо внимательно изучить договор аренды.

Приведенные ниже нормы распространяются не только на случай, если в роли арендодателя выступает физическое лицо, но и когда арендодателем являются ИП и организации. Так, если согласно договору аренды организация (арендатор) оплачивает арендодателю арендную плату за жилое помещение, в котором проживают работники организации, и несет расходы по оплате коммунальных услуг, и договором указанные расходы определены как обязанность организации (арендатора), субъектами правоотношений по договору аренды являются организация (арендатор) и лицо, с которым она заключила договор аренды, а не работник предприятия. В таком случае в соответствии с разъяснениями специалистов ФСЗН и Белгосстраха перечисленные расходы не будут выплатами, начисленными в пользу работников организации, и следовательно, не являются базой для начисления страховых взносов. Если работник сам заключил договор аренды жилого помещения либо был составлен трехсторонний договор, в котором участвуют работник, арендодатель и организация (арендатор), и организация (арендатор) возмещает работнику расходы по аренде жилого помещения (аренда и коммунальные расходы), такие расходы являются социальными выплатами в пользу работника. На эти выплаты страховые взносы в ФСЗН и Белгосстрах начисляются. Таким образом, начисление страховых взносов в ФСЗН и Белгосстрах на расходы по аренде жилого помещения зависит именно от формы договора аренды жилого помещения.

Обратим особое внимание, что страховые взносы в ФСЗН и Белгосстрах отражаются в составе внереализационных расходов и учитываются при налогообложении прибыли (подп. 3.26⁶ п. 3 ст. 129 НК).

Пример 1. Организация в соответствии с договором аренды жилого помещения, заключенного с физическим лицом – арендодателем, перечисляет арендную плату и возмещает коммунальные платежи. Помещением пользуются командированные работники организации. За январь 2018 г. уплачена арендная плата 200 BYN и коммунальные платежи 50 BYN. В учете организации должны быть отражены следующие операции:

Содержание операции	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.
Арендная плата за январь	90-10	60	200,00
Коммунальные платежи за январь	90-10	60	50,00
Удержан подоходный налог (200 BYN х 13%).	60	68-4	26,00
Перечислена арендодателю сумма арендной платы и возмещение коммунальных платежей. (200 BYN – 26 BYN + 50 BYN)	51	60	224,00

Налог на прибыль

Наниматель вправе устанавливать дополнительные трудовые и иные гарантии для работников по сравнению с законодательством о труде (ч. 3 ст. 7 ТК). Так, в коллективных договорах наниматель может предусмотреть оплату жилья для своих работников либо возмещения расходов по найму жилья, которые работник несет самостоятельно. Такого рода гарантии носят социальный характер.

При налогообложении прибыли не учитываются затраты на выполнение организацией или оплату работ (услуг), не связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав (подп. 1.1 п. 1 ст. 131 НК). Также согласно подп. 1.3 п. 1 ст. 131 НК в затратах, не учитываемых при налогообложении прибыли, предусмотрены расходы по найму жилого помещения для личного потребления. Таким образом, в целях исчисления налога на прибыль арендная плата и коммунальные расходы при найме жилого помещения, оплаченные организацией для проживания своих работников, не учитываются при налогообложении прибыли как расходы социального характера. При этом не имеет значения, кто является арендодателем такого жилья – физическое лицо, ИП или организация.

НДС

Объектами обложения НДС не признаются стоимость работ (услуг), приобретенных (оплаченных) плательщиком для своих работников и (или) членов их семей. Таким образом, при безвозмездном предоставлении работнику арендованного организацией жилья НДС не исчисляется. Если организация арен­дует жилье у другой организации или ИП, «входной» НДС по арендной плате и коммунальным услугам не принимается к вычету, а относится на увеличение стоимости арендной платы и коммунальных услуг соответственно (подп. 2.16 п. 2 ст. 93, подп. 19.9 п. 19 ст. 107, ч. 1 п. 4 ст. 106 НК).

Налог на недвижимость

Объект обложения налогом на недвижимость может возникнуть у организации (арендатора) при аренде помещения у ИП или физического лица. Так, объектами обложения налогом на недвижимость признаются капитальные строения (здания, сооружения), их части, машино-места, расположенные на территории РБ и взятые организациями в аренду (финансовую аренду (лизинг)), иное возмездное или безвозмездное пользование у иностранных организаций, не осуществляющих деятельность на территории РБ через постоянное представительство, или у физических лиц (как признаваемых, так и не признаваемых налоговыми резидентами РБ) (п. 1 ст. 185 НК).

Освобождаются от налога на недвижимость капитальные строения (здания, сооружения), их части государственного жилищного фонда и жилищного фонда организаций негосударственной формы собственности (за исключением находящихся в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении организаций одноквартирных жилых домов, жилых помещений в многоквартирных и (или) блокированных жилых домах, не используемых для проживания физическими лицами (ч. 1 подп. 1.1 п. 1 ст. 186 НК)). Организации, признаваемые плательщиками налога на недвижимость в отношении капитальных строений (зданий, сооружений), их частей, расположенных на территории РБ и взятых в аренду, иное возмездное или безвозмездное пользование у физических лиц, вправе использовать установленную ч. 1 подп. 1.1 п. 1 ст. 186 НК льготу по таким капитальным строениям (зданиям, сооружениям), их частям (ч. 2 подп. 1.1 п. 1 ст. 186 НК). Таким образом, если организация заключит со своим работником договор безвозмездного пользования арендованным жилым помещением, она вправе воспользоваться льготой по арендованному у физического лица или ИП жилому помещению, на основании которой налог на недвижимость по такому помещению не исчисляется.

Обратим особое внимание, что организации при заключении с физическими лицами или ИП договоров аренды капитального строения (здания, сооружения), его части, машино-места, иного возмездного или безвозмездного пользования в течение 30 дней с даты заключения таких договоров обязаны представить в налоговые органы по месту постановки на учет копии таких договоров (ч. 4 п. 3 ст. 189 НК).

Пример 2. Физическое лицо сдает в аренду коммерческой организации трехкомнатную квартиру для проживания в ней работника организации (арендатора). Организация с работником заключила договор на безвозмездное пользование этим помещением. Плательщиком налога на недвижимость по арендованной квартире организация (арендатор) не признается.

ИП согласно п. 1 ст. 19 НК считаются физические лица, зарегистрированные в качестве ИП. Поэтому все нормы НК по налогу на недвижимость при аренде жилого помещения у физических лиц распространяются также и на ИП.

Пример 3. ИП сдает в аренду коммерческой организации жилой дом для проживания в нем командированных работников организации (арендатора). Плательщиком налога на недвижимость по арендованному дому организация (арендатор) не признается при наличии у нее документов, подтверждающих факт проживания в этом доме командированных работников. Такими документами могут быть приказы, командировочные удостоверения и др.