Расходы на питание пациентов в бюджетных организациях здравоохранения: документальное оформление и учет
Питание пациентов в бюджетных организациях здравоохранения (далее – учреждения здравоохранения) осуществляется в соответствии с Инструкцией об организации диетического питания в государственных организациях здравоохранения, утв. постановлением Минздрава от 29.08.2008 № 135 (далее – Инструкция № 135).
Инструкцией № 135 предусмотрены два варианта осуществления расходов на питание, что оказывает влияние на методику учета.
В материале рассмотрены особенности организации питания пациентов, документального оформления и учета расходов на питание в учреждениях здравоохранения в зависимости от варианта их осуществления.
Нормативно-правовое регулирование
При подготовке материала использованы приведенные ниже НПА:
Гражданский кодекс (далее – ГК);
Закон от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон № 57-З);
Положение о приемке товаров по количеству и качеству, утв. постановлением Совмина от 03.09.2008 № 1290 (далее – Положение № 1290);
Постановление Совмина от 24.03.2011 № 360 «Об утверждении перечня первичных учетных документов» (далее – постановление № 360);
Положение о порядке определения размера вреда (в том числе реального ущерба), причиненного государству, юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям противоправными действиями, утв. постановлением Совмина от 07.12.2016 № 1001 (далее – Положение № 1001);
Инструкция № 135;
Инструкция о порядке применения бюджетной классификации Республики Беларусь, утв. постановлением Минфина от 31.12.2008 № 208 (далее – Инструкция № 208, постановление № 208);
Порядок отражения в бухгалтерском учете средств, высвободившихся в результате получения льгот по налогам и таможенным платежам учреждениями и организациями, состоящими на бюджете, утв. приказом Минфина от 07.05.1999 № 112 (далее – Порядок № 112);
Постановление Минфина от 30.04.2019 № 24 «О бухгалтерском учете налога на добавленную стоимость в бюджетных организациях» (далее – постановление № 24);
Методические указания о порядке учета материальных запасов учреждениями и организациями, состоящими на бюджете, утв. Минфином 11.12.1997 № 59 (далее – Методические указания № 59);
Постановление Минфина от 30.06.2016 № 58 «Об установлении форм товарно-транспортной накладной и товарной накладной и утверждении Инструкции о порядке заполнения товарно-транспортной накладной и товарной накладной, внесении дополнений и изменения в постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 22 апреля 2011 г. № 23» (далее – постановление № 58);
Постановление Минфина от 08.02.2005 № 15 «Об утверждении Инструкции о порядке организации бухгалтерского учета бюджетными организациями и централизованными бухгалтериями, обслуживающими бюджетные организации» (далее – постановление № 15, Инструкция № 15);
Инструкция о порядке проведения взаимозачета налогов, сборов (пошлин), иных обязательных платежей, подлежащих уплате плательщиком (иным обязанным лицом), и денежных обязательств получателей бюджетных средств перед этим плательщиком (иным обязанным лицом), в том числе по средствам государственных целевых бюджетных фондов, утв. постановлением Минфина от 21.12.2011 № 136 (далее – Инструкция № 136);
Инструкция о порядке организации и осуществления казначейского исполнения бюджетов по расходам и учета внебюджетных средств на едином казначейском счете, утв. постановлением Минфина от 27.07.2011 № 63 (далее – Инструкция № 63);
Решение Мингорисполкома от 21.12.2006 № 2650 «Об утверждении перечня юридических лиц города Минска, осуществляющих обслуживание организаций бюджетной и социальной сферы, населения» (далее – решение № 2650);
Нормы среднесуточного набора продуктов питания для одного пациента в государственных организациях здравоохранения Республики Беларусь, утв. постановлением Минздрава от 14.01.2003 № 2 (далее – нормы среднесуточного набора продуктов);
Методическое пособие по составлению бюджетной сметы организации здравоохранения, финансируемой за счет средств бюджета, утв. постановлением Минздрава от 23.02.2010 № 19 (далее – Методическое пособие № 19);
Сборник технологических карт блюд диетического питания, утв. постановлением Минторговли, Минздрава от 12.02.2003 № 7/8 (далее – Сборник № 7/8);
Инструкция о порядке классификации объектов общественного питания по типам и классам, утв. постановлением МАРТ от 06.10.2016 № 32 (далее – Инструкция № 32);
Инструкция о порядке проведения бракеража блюд и изделий в торговых объектах общественного питания, утв. постановлением Минторговли от 12.09.2008 № 36 (далее – Инструкция № 36);
Письмо Минздрава от 11.08.2014 № 03-1-07/859-245 «О закупке энтерального питания» (далее – письмо № 03-1-07/859-245).
Термин «расходы на питание»
Расходы на питание производятся в бюджетных организациях, в сметах которых предусмотрены ассигнования по категории «Текущие расходы», статье «Закупки товаров и оплата услуг», подстатье «Приобретение предметов снабжения и расходных материалов», элементу «Продукты питания» (код 1 10 03 04 экономической классификации расходов бюджета согласно приложению 6 к постановлению № 208).
Кроме учреждений здравоохранения, расходы на питание несут учреждения образования, социального обслуживания и др.
В соответствии с подп. 44.3.3 п. 44 Инструкции № 208 по элементу 1 10 03 04 «Продукты питания» отражаются:
расходы на питание в лечебно-профилактических учреждениях, учреждениях социального обслуживания, осуществляющих стационарное социальное обслуживание, расходы (наценки на стоимость сырьевого рациона) на приготовление пищи в случаях, когда питание организуется предприятиями общественного питания или организациями, имеющими в своем составе соответствующие структурные подразделения;
расходы на питание обучающихся, а также участников образовательных мероприятий из числа лиц, обучающихся в учреждениях образования, по денежным нормам расходов на питание, в т.ч. с учетом повышающего коэффициента, а также денежные компенсации расходов на питание для отдельных категорий воспитанников и учащихся учреждений образования (за исключением относимых по элементу расходов 1 30 03 04 «Прочие трансферты населению») в случаях, установленных Правительством РБ;
на питание спортсменов, других участников и судей спортивных мероприятий учебно-спортивных учреждений и средних школ – училищ олимпийского резерва, расходы на питание членов, стажеров и резерва национальных сборных команд по видам спорта в дни их тренировок по лимитам, а также в других учреждениях в случаях, установленных правительством;
расходы, производимые в предусмотренных правительством случаях на спецпитание занятых на работах с вредными условиями труда, расходы на питание по установленным нормам военнослужащим, лицам начальствующего и рядового состава в установленных законодательством случаях, спецконтингента исправительно-трудовых учреждений;
расходы по выплате денежной компенсации взамен продовольственного пайка военнослужащим, проходящим срочную военную службу, за питание участникам спортивных мероприятий;
другие расходы в соответствии с законодательством.
Варианты осуществления фактических расходов на питание
Вариант 1
Учреждения здравоохранения самостоятельно приобретают продукты питания, которые поступают на склад (в кладовую), откуда их передают в пищеблок (кухню) для приготовления питания (завтраков, обедов, ужинов). В этом случае к расходам на питание относится стоимость продуктов, отпущенных в пищеблок (за минусом продуктов, возвращенных из пищеблока на склад организации); стоимость недостач продуктов, списанных с материально ответственных лиц за счет организации (в пределах норм естественной убыли, а также сверх норм при отсутствии виновника). В бухгалтерии учреждения здравоохранения ведется синтетический и аналитический учет продуктов питания с использованием субсч. 061 «Продукты питания».
При использовании этого варианта осуществления расходов на питание следует помнить, что в бюджетных организациях имеются следующие особенности формирования фактической стоимости приобретаемых за плату материальных запасов:
1) материальные запасы (включая продукты питания), при ввозе которых предоставляются льготы по налогам и таможенным платежам, приходуются по стоимости, включая предоставленные льготы (ч. 8 Порядка № 112);
2) оприходование продуктов питания (как и других материальных ценностей), приобретенных за счет бюджетных средств, производится по стоимости приобретения, включая НДС (подп. 1.1 п. 1 постановления № 24);
3) при приобретении материальных запасов (включая продукты питания) через мелкооптовые базы и магазины с предоставлением торговой скидки, на сумму этой скидки при оприходовании материальных запасов уменьшаются фактические расходы по соответствующим элементам расходов. Материальные запасы в этом случае учитываются в синтетическом и аналитическом учете и отражаются в балансе по ценам приобретения без вычета торговой скидки (п. 6 Методических указаний № 59);
4) затраты по найму транспорта, связанные с приобретением продуктов питания, медикаментов и перевязочных средств (в отличие от других материальных запасов), не относятся на увеличение их стоимости, а включаются в состав фактических расходов по подстатье 1 10 05 00 «Оплата транспортных услуг» экономической классификации расходов бюджета (п. 6 Методических указаний № 59, подп. 44.5 п. 44 Инструкции № 208);
5) в стоимость материальных запасов (включая продукты питания) не включается стоимость тары (упаковки), не подлежащей возврату (обмену), а относится на фактические расходы организации (по элементу 1 10 03 05 «Прочие расходные материалы и предметы снабжения» экономической классификации расходов бюджета) при оприходовании материальных запасов (п. 12 Методических указаний № 59);
6) возвратная или обменная тара (бочки, бидоны, ящики, коробки, мешки, банки стеклянные, бутылки и т.п.), как свободная (порожняя), так и находящаяся с материальными ценностями (включая продукты питания), учитывается на субсч. 066 «Тара». Бой стеклянной посуды в пределах установленных норм списывается по акту на расходы организации, свыше установленных норм – относится на виновных лиц и взыскивается в установленном законодательством порядке (п. 12 Методических указаний № 59). Возвратная или обменная тара учитывается по ценам, указанным в счетах поставщиков. При возврате или реализации тары разница между ценой приобретения и ценой, по которой тара реализована, относится на увеличение или восстановление фактических расходов по элементу 1 10 03 05 «Прочие расходные материалы и предметы снабжения» экономической классификации расходов бюджета (п. 8 Методических указаний № 59).
В течение месяца в бюджетных организациях (включая учреждения здравоохранения) первичные документы по движению продуктов питания обрабатываются следующим образом:
приходные – в разрезе материально ответственных лиц по наименованиям продуктов питания в количественном и стоимостном выражении (по фактическим ценам приобретения (с учетом особенностей их формирования, изложенных выше));
расходные – в разрезе материально ответственных лиц по наименованиям продуктов питания в количественном выражении.
По окончании месяца итог расхода каждого наименования продуктов в количественном выражении оценивается по ценам их приобретения или по средним ценам, если они приобретались по разным ценам (п. 8 Методических указаний № 59).
Для обобщения информации в таких разрезах во времена СССР были разработаны специальные регистры бухгалтерского учета при ручной обработке первичных документов, ссылка на которые имеется в п. 12 Методических указаний № 59 (накопительная ведомость по приходу продуктов питания формы 300 и накопительная ведомость по расходу продуктов питания формы 399). Нормативный акт, утвердивший формы указанных накопительных ведомостей, утратил силу.
Следует подчеркнуть, что построение ведомости формы 399 предполагало оценку израсходованных продуктов питания по окончании месяца (исходя из среднемесячной фактической стоимости).
По мнению автора, в учетной политике учреждения здравоохранения можно предусмотреть определение фактической стоимости израсходованных продуктов питания в момент их отпуска в пищеблок (ежедневно), исходя из количества и стоимости продуктов питания на начало месяца и всех поступлений до момента отпуска в пищеблок. Такой порядок оценки позволяет осуществлять контроль над расчетной нормой расходов на один койко-день каждого структурного подразделения организации с целью упреждения неэффективного, нерационального использования бюджетных средств, выделенных на питание пациентов.
Вариант 2
Приготовление блюд диетического питания (с использованием пищеблока учреждения здравоохранения) и доставку их в отделения учреждения здравоохранения осуществляет организация общественного питания, находящаяся в ведении территориального органа управления здравоохранением, которая приобретает продукты питания и несет ответственность за соблюдение технологии приготовления блюд.
Учреждение здравоохранения осуществляет контроль за качеством питания, фактическим количеством поставляемых блюд в соответствии с количеством пациентов, состоящих на питании, а также за весом блюд путем их взвешивания при приемке от организации общественного питания.
В этом случае учреждение здравоохранения ведет лишь учет расчетов с организацией общественного питания за оказанные услуги по питанию пациентов. Субсчет 061 не используется.
Например, в лечебно-профилактических организациях, подведомственных Комитету по здравоохранению Мингорисполкома, ведется лишь учет расчетов за оказанные услуги по питанию пациентов в соответствии с заключенными договорами с торгово-производственным коммунальным унитарным предприятием «Комбинат питания «Витамин». Пищеблоки этих организаций по решению Мингорисполкома переданы в ведение комбината. Расчеты с комбинатом осуществляются в порядке плановых платежей.
Справочно. Перечень юридических лиц г. Минска, осуществляющих обслуживание организаций бюджетной и социальной сферы, населения, утвержден решением № 2650.
Общие положения по организации питания и учету расходов
В Инструкции № 135 дано понятие диетического (лечебного) питания пациентов и сформулированы его принципы.
Лечебное питание – научно обоснованная система организации питания и дифференцированного использования с лечебной целью определенных пищевых продуктов, их сочетаний, видов кулинарной обработки. В учреждениях здравоохранения организуется не менее чем четырехразовый режим лечебного питания (ч. 1 п. 2, п. 11 Инструкции № 135).
Организация лечебного питания пациентов осуществляется в соответствии с перечнем стандартных диет и их описанием согласно приложению 1 к Инструкции № 135 (п. 4 Инструкции № 135), а также нормами среднесуточного набора продуктов.
Лечебное питание назначается пациентам при наличии медицинских показаний лечащим врачом организации здравоохранения. При наличии медицинских показаний лечащий врач назначает пациенту индивидуальное и дополнительное питание (п.п. 3, 5 Инструкции № 135).
Индивидуальное питание (аглютеновое, гипоаллергенное, безлактозное, низколактозное и другое) – вид лечебного питания, которое назначается при отдельных заболеваниях, требующих увеличения, уменьшения или исключения из рациона отдельных пищевых продуктов с сохранением норм среднесуточного набора продуктов (п. 6 Инструкции № 135).
Дополнительное питание – вид лечебного питания, которое назначается при отдельных заболеваниях, требующих увеличения отдельных компонентов рациона сверх норм среднесуточного набора продуктов (п. 7 Инструкции № 135).
При наличии медицинских показаний пациенту назначается лечащим врачом энтеральное питание, что означает вид нутритивной поддержки, при котором питательные вещества вследствие невозможности адекватного обеспечения энергетических и пластических потребностей организма естественным путем вводятся в виде смесей для энтерального питания через рот, зонд или стому (п. 8 Инструкции № 135).
Ответственным за организацию лечебного питания является врач-диетолог (иной врач-специалист) и (или) медицинская сестра-диетолог, назначаемые приказом руководителя учреждения здравоохранения (п. 13 Инструкции № 135).
Ответственным за соблюдение технологии приготовления лечебного питания, его калорийность, выход готовых диетических блюд является заведующий производством (шеф-повар, повар).
Контроль качества готовых диетических блюд осуществляют врач-диетолог (иной врач-специалист), медицинская сестра-диетолог, дежурный врач, разрешающий выдачу готовой пищи в отделения, что фиксируется в журнале по контролю над качеством готовой пищи (бракеражный журнал, приложение 4 к Инструкции № 135) (п. 14 Инструкции № 135).
Справочно. Под бракеражем блюд и изделий понимается оценка качества кулинарной продукции, хлебобулочных и мучных кондитерских изделий по органолептическим показателям (внешний вид, цвет, вкус, запах и консистенция) с отбраковкой некачественных блюд и изделий (п. 2 Инструкции № 36).
Общее руководство организацией лечебного питания осуществляет руководитель учреждения здравоохранения или его заместитель по медицинской части (п. 12 Инструкции № 135).
В учреждении здравоохранения с количеством коек свыше 99 создается совет по лечебному питанию, в состав которого входят руководитель учреждения здравоохранения или его заместитель по медицинской части, врач-диетолог (иной врач-специалист), заведующие отделениями гастроэнтерологии (терапии), интенсивной терапии, хирургии, педиатрическим отделением, медицинская сестра-диетолог, заведующий производством (шеф-повар, повар) и другие специалисты. Совет по лечебному питанию проводит заседания по мере необходимости, но не реже одного раза в месяц (п.п. 16, 18 Инструкции № 135). Задачи совета сформулированы в п. 17 Инструкции № 135.
Задачи учета продуктов питания (п. 22 Инструкции № 135):
полный учет поступления продуктов и тары, а также своевременное отражение в бухгалтерском учете операций, связанных с их движением;
контроль за правильным использованием средств, выделяемых на питание;
контроль за сохранностью продуктов и тары, соблюдением установленных правил оформления их приемки и отпуска, проведением в установленные сроки инвентаризаций;
получение точных сведений об остатках продуктов у материально ответственных лиц.
При организации питания пациентов используются следующие формы документов, утв. Инструкцией № 135:
карточка-раскладка (технологическая карта) на кулинарную продукцию (приложение 2);
журнал по контролю над качеством готовой пищи (бракеражный) (приложение 4);
сведения о наличии пациентов, состоящих на питании (приложение 5);
заказ на индивидуальное и (или) дополнительное питание (приложение 6);
сводные сведения о наличии пациентов, состоящих на питании (приложение 7);
требование на выдачу пищевых продуктов со склада (кладовой) (приложение 8);
ведомость учета отпуска отделениям рационов питания пациентам (приложение 9);
раздаточная ведомость на отпуск рационов питания пациентам (приложение 10).
Планирование расходов на питание осуществляется в соответствии с п.п. 73–76 Методического пособия № 19.
При приготовлении диетических блюд и кулинарных изделий учреждения здравоохранения руководствуются Сборником № 7/8, который введен в действие с 01.07.2003 в целях применения единой нормативной документации по приготовлению диетических блюд и кулинарных изделий в объектах общественного питания, лечебных и санаторно-курортных учреждениях.
Объект общественного питания учреждения здравоохранения относится к типу «столовые, в том числе столовые-раздаточные, столовые диетические, создаваемые при учреждениях образования, лечебных, санаторно-курортных, оздоровительных, производственных и других организацииях», что следует из подп. 3.4 п. 3, п.п. 4–5 Инструкции № 32. Данный тип объекта общественного питания не имеет класса по уровню и условиям обслуживания.
(Продолжение следует).
