Возврат черствого хлеба и налогообложение

В соответствии со ст. 424 ГК по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать имущество (вещь, товар) в собственность, хозяйственное ведение, оперативное управление другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять это имущество и уплатить за него определенную денежную сумму (цену). Согласно ст. 224 ГК право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законодательством или договором.

Реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав на основании п. 1 ст. 31 НК признается отчуждение товара одним лицом другому лицу (выполнение работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу), передача имущественных прав одним лицом другому лицу на возмездной или безвозмездной основе вне зависимости от способа приобретения прав на товары (результаты выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав или формы соответствующих сделок.

Несмотря на то что в соответствии со ст. 62 НК налоговый учет основывается на данных бухучета, но с учетом требований налогового законодательства и расчетных корректировок к данным бухучета, при наличии в налоговом законодательстве изложенного выше понятия «реализация товаров (работ, услуг), имущественных прав» операции по первоначальной поставке в розницу хлеба и по его возврату для целей налогообложения надо рассматривать как две самостоятельные возмездные операции по отчуждению (переходу права собственности), поскольку фактически производитель выкупает не реализованный в связи с истечением срока реализации хлеб.

Кроме того, в соответствии с п. 3 ст. 27 Закона от 8.01.2014 «О государственном регулировании торговли и общественного питания в Республике Беларусь» (далее – Закон) субъектам торговли, осуществляющим розничную торговлю посредством организации торговой сети или крупных магазинов, субъектам общепита, осуществляющим общественное питание посредством организации сети общепита, запрещается совершать действия, направленные на понуждение поставщика продовольственных товаров, осуществляющего поставки этих товаров в торговые сети или крупные магазины, к заключению договора, предметом которого является приобретение последним нереализованных продовольственных товаров, срок годности (срок хранения) которых истек, а также включать в договоры, предусматривающие поставки продовольственных товаров, условие о возврате ему таких товаров, не проданных по исчислении определенного срока.

Вышеуказанной нормой устанавливается запрет на понуждение поставщика продовольственных товаров к заключению договоров по приобретению продовольственных товаров, срок годности или реализации (срок хранения) которых истек. Однако добровольное заключение подобных договоров не будет являться нарушением запрета, установленного п. 3 ст. 26 Закона.

Таким образом, включение в договоры, предусматривающие поставки продовольственных товаров, условий о возврате поставщику продовольственных товаров, не проданных по истечении определенного срока, не допустимо, т.к. п. 3 ст. 26 Закона запрещает возврат таких товаров после истечения определенного в договоре срока. В пределах оговоренного срока товары могут быть возвращены.

Возврат черствого хлеба по истечении срока реализации за плату, предусмотренную договором, – это обратное его отчуждение (передача в собственность) производителю хлебобулочных изделий организацией розничной торговли.

Следовательно, отгрузка черствого хлеба по истечении срока реализации покупателем (организацией розничной торговли) в адрес продавца (производителя хлебобулочных изделий) в целях налогообложения у организации розничной торговли признается реализацией, в связи с чем возникает обязанность по исчислению и уплате налогов исходя из налоговой базы, определенной на основании стоимости черствого хлеба, указанной в первичных учетных документах, с отражением на счетах бухучета и в налоговых декларациях (расчетах). Соответственно, продавец и покупатель положения п. 11 ст. 103 НК в части возврата черствого хлеба не применяют.

По вопросу применения ставки НДС с оборотов по реализации организацией розничной торговли черствого хлеба по истечении срока реализации и (или) срока годности сообщаем, что Перечень продовольственных товаров и товаров для детей, по которым применяется ставка налога на добавленную стоимость в размере 10% при их ввозе на территорию Республики Беларусь и (или) при реализации на территории Республики Беларусь, утв. Указом Президента от 21.06.2007 № 287 «О налогообложении продовольственных товаров и товаров для детей», включает хлеб, хлебобулочные и мучные кондитерские изделия, за исключением экструдированных или вытянутых продуктов, острых или соленых (товарные позиции 1905 ТН ВЭД ЕАЭС).

Положениями главы 8 Санитарных норм и правил «Санитарно-эпидемиологические требования для организаций, осуществляющих производство хлеба, хлебобулочных и кондитерских изделий», утв. постановлением Минздрава от 24.08.2012 № 130 (далее – Санитарные нормы и правила), определено, что организациям, осуществляющим производство хлеба, хлебобулочных и кондитерских изделий, запрещается принимать из торговой сети для переработки хлеб, пораженный «картофельной болезнью» и плесенью, а организациям розничной торговли запрещается возвращать на переработку хлеб, хлебобулочные и кондитерские изделия с измененным вкусом и запахом, загрязненные, содержащие посторонние включения, зараженные вредителями хлебных запасов, пораженные плесенью, а также крошку мучных изделий.

Хлеб, хлебобулочные и кондитерские изделия, произведенные из (или с использованием) возвращенной продукции, должны соответствовать Санитарным нормам и правилам, а также санитарным нормам и правилам, устанавливающим требования к качеству и безопасности пищевых продуктов.

Исходя из вышеизложенного в случае если черствые хлебобулочные и кондитерские изделия, отгружаемые хлебозаводу как по истечении срока реализации, так и по истечении срока годности, соответствуют приведенным Санитарным нормам и правилам и участвуют в дальнейшем производстве хлеба, хлебобулочных и кондитерских изделий, такие изделия не утратили свойства пищевого продукта и классифицируются ко­дом 1905 ТН ВЭД.

В соответствии с п. 9 ст. 103 НК плательщики, осуществляющие розничную торговлю, могут исчислять НДС по товарам исходя из налоговой базы и доли суммы НДС по товарам, имеющимся в отчетном периоде, в стоимости этих товаров (с учетом всех налогов, сборов (пошлин) и иных обязательных платежей в бюджет либо государственные внебюджетные фонды, взимаемых при реализации товаров), включая товары, освобожденные от НДС.

Для применения указанного варианта исчисления НДС необходимо организовать отдельный учет сумм НДС, включенных в цену товара, а также отдельный учет оборотов по реализации товаров, облагаемых по различным налоговым ставкам (ч. 2 п. 9 ст. 103 НК).

Так как отгрузка черствых хлебобулочных и кондитерских изделий по истечении срока реализации (срока годности) производится не по розничным ценам, в данном случае расчетная ставка НДС не применяется, а применяется ставка НДС в размере 10%.

Пунктом 1 ст. 106¹ НК установлено, что электронный счет-фактура является обязательным электронным документом для всех плательщиков НДС, указанных в абз. 2–4 ст. 90 НК, у которых возникает объект обложения НДС.

Учитывая, что операции по передаче хлебобулочных изделий с истекшим сроком реализации у организаций розничной торговли рассматриваются как реализация товаров, создание и выставление ЭСЧФ в таком случае осуществляется в порядке, предусмотренном ч. 1 п. 5 ст. 106¹ НК и п. 31 Инструкции о порядке создания (в т.ч. заполнения), выставления (направления), получения, подписания и хранения электронного счета-фактуры, утв. постановлением МНС от 25.04.2016 № 15.