Упрощенная система налогообложения: индексация лимитов и право на применение
Законом от 18.10.2016 № 432-3 «О внесении изменений и дополнений в Налоговый кодекс Республики Беларусь» (далее – Закон № 432-3) скорректированы отдельные нормы главы 34 НК, регулирующие применение упрощенной системы налогообложения (далее – УСН) в 2017 году.
Структура, основные элементы, методология исчисления налога при УСН на будущий год сохранены, поэтому правомерно говорить об определенной преемственности в применении этой системы налогообложения; при достаточно неоднозначных, на наш взгляд, подходах в целом к регулированию «упрощенки» нововведения на будущий год принципиально не ухудшают «налоговое состояние» субъектов УСН. Вместе с тем необходимо обратить внимание на отдельные коррективы, которые в той или иной степени касаются субъектов хозяйствования, применяющих УСН.
Статья 286
1. На 12,6% увеличены критерии валовой выручки для применения УСН. Согласно п. 1 ст. 286 НК с 1.01.2017 г. вправе применять УСН при одновременном соблюдении критериев средней численности работников и валовой выручки в течение первых 9 месяцев года, предшествующего году, с которого они претендуют на ее применение, организации с численностью работников в среднем за указанный период не более 100 человек и ИП, если размер их валовой выручки нарастающим итогом за 9 месяцев составляет соответственно не более 1 159 800 и 126 700 BYN (вместо 1 030 000 и 112 500 BYN в 2016 г.). При этом сохраняются нормы ст. 286 НК, в силу которых валовая выручка определяется исходя из положений ст. 288 НК, действующих на 1 октября года, предшествующего году, с которого организации и ИП претендуют на применение УСН; валовая выручка определяется в соответствии с п. 2 ст. 288 НК.
2. В подп. 2.2 п. 2 ст. 286 НК слова «республиканские и коммунальные унитарные предприятия, имущество которых находится на праве хозяйственного ведения» исключены, а слово «либо» заменено словами «и (или)». Это означает, что с 2017 г. уплата налога при УСН не освобождает от перечисления в соответствии с законодательством части прибыли (дохода) в бюджет хозяйственные общества, в отношении которых РБ и (или) ее административно-территориальная единица, обладая акциями (долями в уставных фондах) или иным, не противоречащим законодательству образом, может определять решения, принимаемые этими хозяйственными обществами. Другими словами, обязанность перечисления части прибыли (дохода) установлена только для определенных данной статьей хозяйственных обществ, но не для указанных унитарных предприятий.
3. В ч. 1 подп. 3.12 п. 3 ст. 286 НК критерий «940 000» увеличен до «1 058 400» также на 12,6%. Следовательно, для организаций и ИП, применяющих УСН, сохраняется общий порядок исчисления и уплаты НДС по оборотам по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (далее – объекты), за исключением организаций с численностью работников в среднем за период с начала года по отчетный период включительно не более 50 человек, если размер их валовой выручки нарастающим итогом с начала года составляет не более 1 058 400 BYN, и ИП, если иное не установлено ч. 2 указанного подпункта. При этом ч. 2 подп. 3.12 п. 3 ст. 286 НК предусмотрено, что независимо от положений ч. 1 для ИП сохраняется общий порядок исчисления и уплаты НДС в случаях, установленных ст. 91 НК, по оборотам по реализации объектов коммерческим организациям (за исключением акционерных обществ), участниками, собственниками имущества которых являются эти ИП, их супруги, родители (усыновители), дети (в т.ч. усыновленные, удочеренные).
4. Часть 4 подп. 3.13.1 п. 3 ст. 286 НК изложена в новой редакции. В настоящее время положения ч.ч. 1 и 2 подп. 3.13.1 п. 3 не освобождают организации, применяющие УСН, от исчисления и уплаты налога на недвижимость по зданиям, сооружениям и передаточным устройствам сверхнормативного незавершенного строительства. Этими частями предусмотрено освобождение от налога на недвижимость в определенных случаях.
Согласно новой редакции нормы ч. 1 и 2 указанного подпункта не освобождают организации от исчисления и уплаты налога на недвижимость по:
– зданиям, сооружениям и передаточным устройствам сверхнормативного незавершенного строительства;
– неиспользуемым (неэффективно используемым) капитальным строениям (зданиям, сооружениям), их частям, включенным в перечень неиспользуемых (неэффективно используемых) капитальных строений (зданий, сооружений), их частей и земельных участков (частей земельных участков), на которых они расположены, утверждаемый областными (Минским городским) Советами или по их поручению областными (Минским городским) исполкомами в порядке и на условиях, установленных Совмином.
Таким образом, обязанность по уплате налога на недвижимость расширена за счет неиспользуемых (неэффективно используемых) объектов.
5. Практически аналогичная норма введена в подп. 3.13.1 п. 3 ст. 286 НК в отношении уплаты налога на недвижимость ИП. В новой редакции ч. 2 этого подпункта установлено, что независимо от положений ч. 1 подп. 3.13.1 п. 3 ст. 286 НК ИП уплачивают налог на недвижимость со стоимости:
– принадлежащих им капитальных строений (зданий, сооружений), их частей, машино-мест, не используемых ими в предпринимательской деятельности;
– неиспользуемых (неэффективно используемых) капитальных строений (зданий, сооружений), их частей, включенных в перечень неиспользуемых (неэффективно используемых) капитальных строений (зданий, сооружений), их частей и земельных участков (частей земельных участков), на которых они расположены, утверждаемый областными (Минским городским) Советами или по их поручению областными (Минским городским) исполкомами в порядке и на условиях, установленных Совмином.
6. В результате исключения подп. 3.13.2 из п. 3 ст. 286 НК с 2017 г. установлена обязанность исчисления и уплаты налога на недвижимость бюджетными организациями, республиканскими государственно-общественными объединениями, а также организационными структурами республиканского государственно-общественного объединения «Добровольное общество содействия армии, авиации и флоту Республики Беларусь» (ДОСААФ), созданными в виде юридических лиц.
7. Новая редакция подп. 3.14 п. 3 ст. 286 НК не предусматривает исключений по уплате земельного налога.
Таким образом, исключается неуплата этого налога бюджетными организациями, республиканскими государственно-общественными объединениями, организационными структурами ДОСААФ, созданными в виде юридических лиц, а также за сельскохозяйственные земли сельхозназначения (пахотные земли, залежные земли, земли под постоянными культурами, луговые земли).
8. Внесены коррективы и в п. 4 ст. 286 НК. Так, в ч. 1 подп. 4.1 п. 4 критерий «940 000» заменен на «1 058 400». Это означает, что организации с численностью работников в среднем за период с начала года по отчетный период включительно не более 50 человек, если размер их валовой выручки нарастающим итогом с начала года составляет не более 1 058 400 BYN, и ИП будут вправе уплачивать НДС по оборотам по реализации объектов. При этом НДС уплачивается до окончания налогового периода в отношении всех объектов обложения этим налогом.
По такому же принципу согласно ч. 1 подп. 4.2 п. 4 ст. 286 НК организации, уплачивающие НДС по оборотам по реализации объектов, будут вправе перейти на применение УСН без уплаты НДС по оборотам по реализации объектов с начала нового налогового периода, если в предшествующем ему налоговом периоде численность работников организации в среднем за период с начала года по последний отчетный период включительно не превысила 50 человек и валовая выручка нарастающим итогом с начала года составила не более 1 058 400 BYN. Вместе с тем необходимо обратить внимание на ст.ст. 3–5 Закона № 432-3, о которых пойдет речь в последнем разделе.
Частью 1 подп. 4.2 п. 4 ст. 286 НК установлено, что ИП, применяющие УСН с уплатой НДС, вправе перейти на применение УСН без уплаты НДС с начала нового налогового периода.
9. Из подп. 5.1.24 п. 5 и абз. 3 ч. 2 п. 61 ст. 286 НК исключены слова «субъектам торговли»: фактически речь идет о неприменении УСН в сфере интернет-торговли, и в целом «правила игры» здесь остаются прежними.
10. Индексация критериев произошла и в подп. 6.2 и 6.4 п. 6 ст. 286 НК: в подп. 6.2 критерии «1 370 000» и «150 000» заменены на «1 542 600» и «168 900»; в подп. 6.4 п. 6 – «940 000» на «1 058 400».
Таким образом, с 2017 г. применение плательщиками УСН прекращается, и они должны исчислять и уплачивать налоги, сборы (пошлины) в общем порядке начиная с месяца, следующего за отчетным периодом, в котором:
– валовая выручка организаций и ИП нарастающим итогом в течение календарного года превысила соответственно 1 542 600 и 168 900 BYN;
– при применении УСН без уплаты НДС численность работников организации в среднем за период с начала года по отчетный период включительно превысила 50 человек и (или) валовая выручка организаций нарастающим итогом в течение календарного года составила более 1 058 400 BYN. Эти организации также вправе перейти на применение УСН с уплатой НДС начиная с месяца, следующего за отчетным периодом, в котором имело место превышение численности работников и (или) валовой выручки, при условии отражения решения о переходе на применение УСН с уплатой НДС в налоговой декларации по налогу при УСН за отчетный период, в котором имело место превышение численности работников и (или) валовой выручки. Такое отражение не может быть сделано (изменено) позже установленного срока представления указанной налоговой декларации. Обратим внимание, что по вопросу применения стоимостных критериев необходимо учитывать ст.ст. 3–5 Закона № 432-3.
Статья 288
Новации ст. 288 НК связаны, в первую очередь, с соответствующими изменениями ст. 31 НК в части отражения выручки от реализации объектов по договорам, в которых сумма обязательств выражена в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте. Эта проблема постоянно возникает и дискутируется у нас в бухгалтерском и налоговом учете. Изменения, внесенные в ст. 31 НК, вероятно, обусловлены желанием налоговых и финансовых органов синхронизировать подходы – бухгалтерские и налоговые. Насколько в принципе нужны постоянные манипуляции с так называемыми суммовыми разницами, на наш взгляд, вопрос риторический. Однако с 2017 г. ч. 3 п. 2 ст. 288 НК изложена достаточно объемно и регулирует практически все возможные ситуации.
Выручка организаций от реализации объектов по договорам, в которых:
– сумма обязательств выражена в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте, определяется в белорусских рублях по официальному курсу Нацбанка, установленному на дату отражения выручки от реализации объектов, а в случаях, когда дата определения величины обязательства предшествует дате или совпадает с датой отражения выручки, – в подлежащей уплате сумме в белорусских рублях;
– сумма обязательств выражена в иностранной валюте (кроме договоров, указанных в абз. 4 ч. 3 п. 2 ст. 288 НК), определяется в белорусских рублях путем пересчета иностранной валюты по официальному курсу Нацбанка, установленному на дату отражения выручки;
– сумма обязательств выражена в иностранной валюте эквивалентно сумме в иной иностранной валюте, определяется в белорусских рублях путем пересчета суммы в иной иностранной валюте по официальному курсу Нацбанка, установленному на дату отражения выручки, а в случаях, когда дата определения величины обязательства предшествует дате или совпадает с датой отражения выручки, – путем пересчета подлежащей уплате суммы в иностранной валюте по официальному курсу Нацбанка, установленному на дату отражения выручки. При этом для целей исчисления налога при УСН под датой определения величины обязательства по договору понимается дата, на которую в соответствии с законодательством или соглашением сторон определяются подлежащая уплате сумма в белорусских рублях по обязательствам по такому договору, выраженным в белорусских рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте, или подлежащая уплате сумма в иностранной валюте по обязательствам, выраженным в иностранной валюте в сумме, эквивалентной сумме в иной иностранной валюте.
По аналогии установлены правила для определения внереализационных доходов как составляющей части объекта обложения налогом при УСН. Согласно дополнению, внесенному в п. 2 ст. 288 НК, для целей исчисления налога при УСН во внереализационные доходы, указанные в подп. 3.18 п. 3 ст. 128 НК, в случае, когда дата отражения выручки предшествовала дате определения величины обязательства по договорам, в которых:
– сумма обязательств выражена в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте, включается положительная разница между подлежащей уплате суммой в белорусских рублях и суммой выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в белорусских рублях, определенной путем пересчета суммы в иностранной валюте по официальному курсу Нацбанка, установленному на дату отражения выручки. Отражение указанной разницы в составе внереализационных доходов производится на дату поступления оплаты товаров (работ, услуг), имущественных прав, а в случае прекращения обязательств по такой оплате по иным основаниям – на дату прекращения обязательств (полностью или в соответствующей части). В случае получения оплаты в белорусских рублях частями (прекращения обязательств в соответствующей части) сумма в иностранной валюте для целей настоящего абзаца принимается в размере, исходя из эквивалента которого согласно договору произведена оплата (прекращено обязательство) в соответствующей части;
– сумма обязательств выражена в иностранной валюте эквивалентно сумме в иной иностранной валюте, включается положительная разница между суммой в белорусских рублях, исчисленной путем пересчета подлежащей уплате суммы в иностранной валюте по официальному курсу Нацбанка, и суммой выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в белорусских рублях, определенной путем пересчета суммы в иной иностранной валюте по официальному курсу Нацбанка, установленному на дату отражения выручки. Официальный курс Нацбанка для пересчета подлежащей уплате суммы в иностранной валюте принимается и отражение указанной разницы в составе внереализационных доходов производится на дату поступления оплаты товаров (работ, услуг), имущественных прав, а в случае прекращения обязательств по такой оплате по иным основаниям – на дату прекращения обязательств (полностью или в соответствующей части). В случае получения оплаты в иностранной валюте частями (прекращения обязательств в соответствующей части) сумма в иной иностранной валюте для целей настоящего абзаца принимается в размере, исходя из эквивалента которого согласно договору произведена оплата (прекращено обязательство) в соответствующей части.
Право на переход
Важные новации в порядке исчисления налога при УСН установлены не в главе 34 НК, а в заключительных ст.ст. 3–5 Закона № 432-З.
Так, ст. 3 предоставляет возможность перейти на применение УСН субъектам, осуществлявшим деятельность через интернет-магазины. В частности, организации и ИП, сведения об интернет-магазине которых после 31.12.2015 г. содержались в Торговом реестре РБ, вправе перейти с 1.01.2017 г. на применение УСН и применять ее в 2017 г. в порядке и на условиях, установленных главой 34 НК независимо от положения абз. 3 ч. 1 п. 61 ст. 286 НК, касающегося абз. 3 подп. 5.1.4 п. 5 этой статьи, а также от положения п. 7 ст. 286 НК, если:
– сведения об их интернет-магазине не содержатся в Торговом реестре РБ после 31.12.2016 г.;
– валовая выручка организации за первые 9 месяцев 2016 г. и численность ее работников в среднем за этот период, определенные в порядке, установленном п. 1 ст. 286 НК, не превышают соответственно 1 030 000 BYN и 100 человек;
– валовая выручка ИП за первые 9 месяцев 2016 г., определенная в порядке, установленном п. 1 ст. 286 НК, не превышает 112 500 BYN;
– уведомление о переходе на УСН, предусмотренное п. 2 ст. 287 НК и содержащее информацию за первые 9 месяцев 2016 г., представлено в налоговый орган по месту постановки на учет не позднее 31.01.2017 г.
Статья 4 Закона № 432-З разрешает применение в 2017 г. УСН государственным (полностью или частично) унитарным предприятиям. Так, продолжить использовать УСН в 2017 г. в порядке и на условиях, установленных главой 34 НК, независимо от положений абз. 3 ч. 1 п. 61 ст. 286 НК, касающихся подп. 5.7 п. 5 этой статьи, вправе организации, применявшие в соответствии с законодательством УСН по состоянию на 31.12.2016 г. и являвшиеся в период с 1 января по 30 июня 2016 г. унитарными предприятиями, собственником имущества которых выступает РБ или ее административно-территориальная единица, либо коммерческими организациями, более 25% акций (долей в уставных фондах) которых принадлежит (в т.ч. в совокупности) РБ и (или) ее административно-территориальной единице (административно-территориальным единицам).
Вместе с тем согласно ст. 5 Закона № 432-З лишаются права на применение УСН в 2017 г. (независимо от указанных корректировок критериев в ст. 286 НК):
– организации и ИП, являвшиеся в 2016 г. плательщиками налога при УСН, если валовая выручка организации нарастающим итогом за 2016 г. превысила 1 370 000 BYN, а ИП – 150 000 BYN;
– организации, являвшиеся в 2016 г. плательщиками налога при УСН, если валовая выручка организации нарастающим итогом за 2016 г. превысила 940 000 BYN.
