Учет результатов научно-технической деятельности©

Согласно договору организация (исполнитель) обязуется выполнить в соответствии с техническим заданием заказчика работы по проведению исследований и разработке технологии.

При этом стоимость работ по договору распределяется следующим образом: одна часть – за счет средств инновационного фонда, другая – за счет собственных средств исполнителя.

Имущественные права на результаты работы по предмету договора принадлежат совместно заказчику и исполнителю, а сам создаваемый объект НИОКТР – исполнителю.

Как отразить объект НИОКТР в бухгалтерском учете в этой ситуации? Какие налоги необходимо уплатить?

 

По договору на выполнение научно-исследовательских работ одна сторона (исполнитель) обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а по договору на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ – разработать образец нового изделия, конструкторскую документацию на него или новую технологию, а другая сторона (заказчик) обязуется принять работу и оплатить ее (п. 1 ст. 723 Гражданского кодекса, далее – ГК). При этом договор с исполнителем может охватывать как весь цикл проведения исследования, разработки и изготовления образцов, так и отдельные его этапы (элементы).

Стороны в договорах на выполнение научно-исследовательских работ, опытно-конструкторских и технологических работ имеют право использовать результаты работ, в т.ч. способные к правовой охране, в пределах и на условиях, предусмотренных договором (п. 1 ст. 726 ГК). Если иное не предусмотрено договором, права на результаты работ, в т.ч. способные к правовой охране, в рамках предмета договора принадлежат заказчику, а исполнитель вправе использовать полученные им результаты работ для собственных нужд (т.е. деятельности, направленной на систематическое получение прибыли от использования результатов работ).

Отметим также, что в соответствии со ст. 727 ГК исполнитель в договорах на выполнение научно-исследовательских работ, опытно-конструкторских и технологических работ обязан, среди прочего, гарантировать заказчику передачу полученных по договору результатов, не нарушающих исключительных прав других лиц.

В то же время в соответствии с подп. 1.1 п. 1 Указа Президента Республики Беларусь от 4.02.2013 № 59 «О коммерциализации результатов научной и научно-технической деятельности, созданных за счет государственных средств» (далее – Указ № 59) результаты научной и научно-технической деятельности, созданные полностью или частично за счет средств республиканского и (или) местных бюджетов, в т.ч. государственных целевых бюджетных фондов, а также государственных внебюджетных фондов (далее – результаты НТД), за некоторым исключением, подлежат обязательной коммерциализации в порядке и сроки, предусмотренные Положением о коммерциализации результатов научной и научно-технической деятельности, созданных за счет государственных средств, утв. Указом № 59 (далее – Положение).

Не подлежат обязательной коммерциализации созданные полностью или частично за счет средств республиканского и (или) местных бюджетов, в т.ч. государственных целевых бюджетных фондов, а также государственных внебюджетных фондов (далее – государственные средства):

– результаты фундаментальных научных исследований, если иное не определено в государственных программах научных исследований, предусматривающих выполнение ориентированных фундаментальных научных исследований, и (или) договорах на выполнение ориентированных фундаментальных научных исследований;

– результаты научных исследований, имеющие побочный характер, если иное не определено государственным заказчиком;

– результаты научных исследований, имеющие промежуточный характер.

Результаты ориентированных фундаментальных научных исследований применяются в соответствии с законодательством при проведении прикладных научных исследований, в т.ч. выполняемых в рамках государственных, отраслевых и региональных научно-технических программ.

Под результатами научной и научно-технической деятельности понимаются объекты интеллектуальной собственности, созданные при осуществлении научной и научно-технической деятельности полностью или частично за счет средств республиканского и (или) местных бюджетов, в т.ч. государственных целевых бюджетных фондов, а также государственных внебюджетных фондов.

Коммерциализация результатов НТД – введение в гражданский оборот и (или) использование для собственных нужд результатов НТД либо товаров (работ, услуг), созданных (выполняемых, оказываемых) с применением данных результатов, обеспечивающих достижение экономического и (или) социального эффекта.

Как правило, обладателем имущественных прав на результаты НТД, созданные в рамках исполнения договоров на выполнение НИОКТР, является головная организация – исполнитель или исполнитель – резидент Республики Беларусь, если иное не установлено Положением или не предусмотрено решением государственного заказчика, принятым в установленном порядке (п. 9 Положения). При этом не допускается в договорах на выполнение НИОКТР предусматривать совместное обладание имущественными правами на результаты НТД. Это возможно только в случаях, указанных в п. 10 Положения. Так, обладателями имущественных прав на результаты НТД в договорах на выполнение НИОКТР определяются:

– государственный заказчик и (или) исполнитель, являющийся подчиненной государственному заказчику (входящей в его состав, систему) организацией, – на результаты НТД, связанные с интересами национальной безопасности Республики Беларусь, если иное не установлено законодательными актами;

– государственный заказчик или исполнитель совместно с лицом, затратившим собственные средства, – на результаты НТД, финансирование которых предусматривалось частично за счет средств, не являющихся государственными. Взаимоотношения по распоряжению имущественными правами на указанные результаты НТД определяются соглашением между названными обладателями имущественных прав, примерная форма которого утверждается Госкомитетом по науке и технологиям. При этом лицо, затратившее собственные средства на результаты НТД, финансирование которых предусматривалось частично за счет средств, не являющихся государственными, имеет преимущественное право на возмездное приобретение части имущественных прав на данные результаты НТД, обладателем которых является государственный заказчик или исполнитель.

В соответствии с п. 3 Инструкции по бухгалтерскому учету нематериальных активов, утв. постановлением Минфина от 30.04.2012 № 25 (далее – Инструкция № 25), имущественные права на результаты НТД принимаются к бухгалтерскому учету в качестве нематериальных активов при выполнении следующих условий признания:

– организацией предполагается завершить создание нематериального актива;

– организацией определена возможность использования создаваемого нематериального актива в своей деятельности, его реализации или передачи по лицензионным (авторским) договорам;

– документально подтверждены затраты на создание нематериального актива и приведение его в состояние, пригодное для использования;

– организация предполагает получение экономических выгод от использования нематериального актива в своей деятельности, его реализации или передачи по лицензионным (авторским) договорам и может ограничить доступ других лиц к данным выгодам.

Если организация является обладателем имущественных прав на результаты НТД, признаваемых в бухгалтерском учете в качестве нематериальных активов, фактические прямые и косвенные затраты на выполнение НИОКТР отражаются по дебету счета 08. в порядке, указанном в главе 5 «Бухгалтерский учет затрат на выполнение НИОКТР и результатов НТД» Инструкции № 25. При этом в бухучете делаются следующие записи:

Содержание операции                                                                                                                                                                                                                                                             Дебет  Кредит

Списаны материалы, использованные при выполнении НИОКТР                                                                                                                                                                                                    08        10

Отражена сумма начисленной заработной платы работникам, непосредственно занятым выполнением НИОКТР                                                                                                                           08        70

Отражена сумма отчислений на социальное страхование и обеспечение, исчисленная от начисленной заработной платы работникам, непосредственно занятым выполнением НИОКТР             08        69

Списаны затраты на услуги сторонних организаций и лиц, связанных с выполнением НИОКТР                                                                                                                                                       08            60, 76

Произведена оплата сторонним исполнителям за оказанные услуги по выполнению НИОКТР                                                                                                                                                         60, 76  51

Отражена первоначальная стоимость принимаемых к бухгалтерскому учету нематериальных активов                                                                                                                                            04            08

Первоначальная стоимость имущественных прав на результаты НТД, принимаемых к бухгалтерскому учету в качестве нематериальных активов, определяется в сумме фактических затрат на их создание за вычетом фактических затрат на изготовление материальных объектов, пригодных для дальнейшего использования, в которых выражены результаты НТД, созданные в процессе исполнения договоров на выполнение НИОКТР (ч. 2 п. 28 Инструкции № 25). При этом исходя из условий договора стоимость инвестиционных активов, переданных безвозмездно, включают в состав расходов по инвестиционной деятельности, учитываемых на счете 91 «Прочие доходы и расходы» (п. 14 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102).

При безвозмездной передаче заказчиками, являющимися обладателями имущественных прав на результаты НТД, или исполнителями, являющимися обладателями имущественных прав на результаты НТД, организациям имущественных прав на результаты НТД в бухучете делаются следующие записи (п. 30 Инструкции № 25):

Д-т сч. 05 «Амортизация нематериальных активов» – К-т сч. 04 «Нематериальные активы» – отражаются накопленные по передаваемым объектам за весь период эксплуатации суммы амортизации и обесценения;

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» – К-т сч. 04 – списывается остаточная стоимость переданных имущественных прав на результаты НТД.

В соответствии с подп. 1.23 п. 1 ст. 94 Налогового кодекса (далее – НК) обороты по реализации на территории Беларуси НИОКТР освобождаются от налога на добавленную стоимость только при условии их регистрации в государственном реестре в порядке, определяемом Президентом. При этом государственной регистрации подлежат работы, имеющие значение для реализации приоритетов социально-экономического развития, разработки новых технологических процессов, наукоемкой, конкурентоспособной продукции, формирования перспективных научных направлений, независимо от источников финансирования работ, которые выполняются организациями (независимо от форм собственности и подчиненности) и индивидуальными предпринимателями на территории Беларуси (п. 2 Положения о порядке государственной регистрации научно-исследовательских, опытно-конструкторских и опытно-технологических работ, утв. Указом Президента от 25.05.2006 № 356).

Имущественные права на результаты работы по предмету настоящего договора, в т.ч. способные к правовой охране, полученные исполнителем на основе требований технического задания, в данном случае принадлежат совместно заказчику и исполнителю.

Следует также иметь в виду, что освобождаются от НДС обороты по реализации на территории Беларуси имущественных прав на результаты научной и научно-технической деятельности, сведения о которых содержатся в государственном реестре прав на результаты научной и научно-технической деятельности, а также материальных объектов, относящихся к этим правам, если реализация имущественных прав на результаты научной и научно-технической деятельности одновременно сопровождается передачей таких объектов. Основанием для освобождения от НДС оборотов по реализации имущественных прав на результаты научной и научно-технической деятельности, а также оборотов по реализации материальных объектов, относящихся к этим правам, в соответствии с ч. 1 подп. 1.50 п. 1 ст. 94 НК является соблюдение следующих требований:

– сведения о номере и дате регистрации прав на результаты научной и научно-технической деятельности, наименование данных результатов, содержащиеся в государственном реестре прав на результаты научной и научно-технической деятельности, указываются в договорах, предусматривающих передачу имущественных прав на результаты научной и научно-технической деятельности их обладателем другому лицу или предоставление правообладателем другому лицу права на использование указанных результатов;

– осуществляется ведение раздельного учета оборотов по реализации имущественных прав на результаты научной и научно-технической деятельности и материальных объектов, относящихся к этим правам, а также распределение налоговых вычетов, относящихся к указанным оборотам по реализации, методом раздельного учета (подп. 1.50 п. 1 ст. 94 НК).

В то же время объектами обложения НДС признаются обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Беларуси, включая обороты по безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав (ст. 93 НК).

Исходя из п. 1 ст. 31 НК реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав признаются отчуждение товара одним лицом другому лицу (выполнение работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу), передача имущественных прав одним лицом другому лицу на возмездной или безвозмездной основе вне зависимости от способа приобретения прав на товары (результаты выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав или формы соответствующих сделок.

При безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав (за исключением основных средств и нематериальных активов) выручка от их реализации отражается в размере не менее суммы затрат на их производство либо приобретение (выполнение, оказание), суммы НДС, исчисленного по безвозмездной передаче, и затрат на безвозмездную передачу, а при безвозмездной передаче основных средств и нематериальных активов – не менее их остаточной стоимости, суммы НДС, исчисленного по безвозмездной передаче, и затрат на безвозмездную передачу (п. 5 ст. 127 НК).

Безвозмездной передачей товаров (работ, услуг), имущественных прав признаются передача товаров (работ, услуг), имущественных прав без оплаты и освобождение от обязанности их оплаты. Налог на прибыль в данном случае исчисляется как разница между суммами, отраженными по кредиту и дебету счета 91.

Светлана МОЛЧАН,

 аудитор ЧАУП «ВНЕШАУДИТ»