Прибыль и капитальные вложения: источник статистический и бухгалтерский

Организация представляет государственную статистическую отчетность по форме «Отчет о формировании и использовании прибыли» (форма 1-прибыль (Мин­фин)). В соответствии с установленными требованиями в строке 15 названной формы организация должна указывать сумму нераспределенной прибыли, направленной на финансирование капитальных вложений.

Каким образом определить такую сумму с учетом того, что в соответствии с законодательством по бухгалтерскому учету с введением с 1.01.2012 г. нового типового плана счетов бухгалтерского учета нераспределенная прибыль не определяется как источник финансирования капитальных вложений?

Прежде всего отметим, что подходы, используемые для группировки и представления данных в статистической отчетности, не всегда соответствуют правилам бухгалтерского учета.

В соответствии с п.п. 11 и 13 Указаний по заполнению формы государственной статистической отчетности 1-прибыль (Минфин) «Отчет о формировании и использовании прибыли», утв. постановлением Национального статистического комитета от 7.10.2013 № 221, по стр. 15 табл. 1 формы 1-прибыль (Минфин) отражается прибыль, направленная на финансирование капитальных вложений, отраженная внутренними записями по сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» на отдельных субсчетах или в ином порядке, установленном согласно учетной политике организации, а по стр.стр. 20–25 табл. 2 этой же формы – сумма денежных средств, направленных на финансирование капитальных вложений, подтвержденных платежными документами, включая авансовые платежи, в разрезе источников их финансирования.

С 1.01.2012 г. чистая прибыль коммерческих организаций для целей бухгалтерского учета не рассматривается в качестве источника осуществления капитальных вложений. Поэтому нет необходимости формировать за счет нераспределенной прибыли фонды накопления и отражать их использование на капитальные вложения.

В то же время в соответствии со ст. 30 Закона от 9.12.1992 № 2020-XII «О хозяйственных обществах» (далее – Закон № 2020-XII) в случаях, установленных законодательством, в хозяйственном обществе образуются резервные фонды, размер, источники и порядок создания и использования которых устанавливаются также законодательством. Кроме того, хозяйственное общество может образовывать другие фонды, которые создаются и используются в соответствии с законодательством или уставом хозяйственного общества. При этом следует иметь в виду, что вопросы распределения прибыли и убытков общества (а следовательно, и образования фондов за счет прибыли) относятся согласно ст. 34 Закона № 2020-XII, а также подп. 4) п. 1 ст. 103 Гражданского кодекса к исключительной компетенции общего собрания участников хозяйственного общества.

Поэтому собственники вправе не только самостоятельно контролировать использование нераспределенной прибыли, но и создавать за счет нераспределенной прибыли соответствующие фонды, в т.ч. фонд накопления, выступающий в качестве источника финансирования капитальных вложений.

Согласно п. 4 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50), в случае возникновения в процессе деятельности организации хозяйственных операций, корреспонденция счетов по которым не установлена Инструкцией № 50, организация может составлять соответствующую корреспонденцию счетов исходя из содержания хозяйственной операции.

С учетом изложенного в случае, если организацией принято решение о формировании за счет нераспределенной прибыли резервного фонда, предназначенного для учета использования собственных источников, в частности нераспределенной прибыли, на осуществление капитальных вложений, то в бухгалтерском учете формирование и использование такого резерва возможно, с нашей точки зрения, отразить следующими бухгалтерскими записями:

Д-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» – К-т сч. 84, субсч. «Фонд накопления образованный» – на сумму нераспределенной прибыли, определенной в качестве источника для осуществления капитальных вложений;

Д-т сч. 84, субсч. «Фонд накопления образованный» – К-т сч. 84, субсчет «Фонд накопления использованный»

и одновременно

Д-т сч. 84, субсч. «Фонд накопления использованный» – К-т сч. 84 – на сумму нераспределенной прибыли, показанной в качестве источника финансирования капитальных вложений.

Следует отметить, что предложенная схема учета имеет определенные недостатки.

Во-первых, источником осуществления капитальных вложений могут быть не только собственные (и не только нераспределенная прибыль), но и заемные источники. В этой связи при такой форме учета возникает вопрос очередности использования источников при составлении отчета по форме 1-прибыль (Минфин), поскольку в пояснениях к порядку заполнения формы очередность «выборки» источников не указывается.

Во-вторых, чистая (нераспределенная) прибыль предназначена для расчетов с учредителями. Поэтому формирование за счет нераспределенной прибыли резерва, предназначенного для осуществления капитальных вложений, при его неиспользовании снижает возможности выплаты дивидендов либо требует корректировки (уменьшения) величины этого резерва – если чистой прибыли недостаточно.

Фактически же оплата капитальных вложений производится денежными средствами, независимо от источника их появления – собственных или заемных средств.

Поэтому полагаем, что для правильного заполнения рассматриваемой формы был бы приемлемым следующий вариант учета расходов на осуществление капитальных вложений и обеспечивающих такие вложения источников:

1. Величина плановых расходов на осуществление капитальных вложений определяется в соответствующих сметах расходов, утверждаемых организацией в установленном порядке.

2. Под величину плановых расходов определяются соответствующие источники их обеспечения (кредитные ресурсы, имеющие целевой характер использования на осуществление капитальных вложений, собственные источники, обеспечиваемые в активах денежными средствами, которые могут быть направлены на осуществление капитальных вложений).

Указанное обеспечение не отражается в бухгалтерском учете, а служит лишь основанием для оценки обеспеченности планируемых капитальных вложений соответствующими ресурсами.

3. Производятся расходы на осуществление капитальных вложений, что находит свое отражение на счете 08 «Долгосрочные финансовые вложения».

4. Под фактические расходы на осуществление капитальных вложений определяются соответствующие источники. При этом в первую очередь обеспечивается соответствие произведенных расходов с целевым использованием средств, выделенных под эти расходы. Например, если кредитные ресурсы получены под приобретение станка, то и источником приобретения станка должны быть показаны полученные по кредиту средства. В качестве источника может выступать, как уже отмечалось выше, и собственный капитал организации. Но он может быть таковым только под фактически произведенные затраты. В принципиальном плане фактически произведенные расходы на осуществление капитальных вложений могут перекрывать величину собственного капитала организации и кредитных ресурсов. В таком случае очевидно, что часть капитальных вложений произведена за счет свободных денежных средств, обусловленных полученными авансами и непогашенной кредиторской задолженностью.

При таком подходе резерв за счет нераспределенной прибыли не создается и, соответственно, в учете его использование не показывается.

Примерная форма для учета плановых и фактических расходов на осуществление капитальных вложений и обеспечивающих такие вложения источников, а также пример ее заполнения приведены в таблице.

Плановые и фактические расходы на осуществление капитальных вложений в разрезе обеспечивающих их источников

№ п/п	Капитальные вложения	План / факт,  млн. Br	Источники обеспечения капитальных вложений (план/факт), млн. Br
			нераспределенная прибыль		целевые (заемные) средства		собственные отвлеченные оборотные средства
			план	факт	план	факт	план	факт
1	2	3	4	5	6	7	8	9
1	Приобретение станка	20/22	20	15	х	х	х	7
2	Строительство производственного помещения	120/145	х	х	120	100	х	45
3	Приобретение автомобиля	10/32	10	х	х	х	х	32
4	Приобретение компьютера	– /10	х	х	х	х	х	10
Всего расходы на осуществление капитальных вложений		150/209	30	15	120	100	х	94

В целях установления единых подходов в части определения источников осуществления капитальных вложений (как для целей бухгалтерского учета, так и для целей статистики) целесообразно не определять чистую (нераспределенную) прибыль в качестве источника капитальных вложений.