Курсовые разницы по «недостаточной тонкой капитализации»
У организации имеется задолженность по займу, полученному от нерезидента – участника организации с долей в уставном фонде более 20%. В соответствии со ст. 1311 Налогового кодекса (далее – НК) данная задолженность признана контролируемой, и проценты по такому займу в полной сумме должны быть исключены из состава затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли, за 2017 год.
Учитываются ли при определении облагаемой налогом прибыли отрицательные курсовые разницы, возникающие при переоценке кредиторской задолженности перед нерезидентом по начисленным процентам по займу?
В соответствии с подп. 1.224 п. 1 ст. 131 НК при налогообложении не учитывается сумма определяемых в порядке, установленном законодательством, курсовых разниц, возникшая при пересчете в белорусские рубли по официальному курсу белорусского рубля к соответствующей иностранной валюте, установленному Нацбанком, выраженной в иностранной валюте стоимости обязательств, возникших в связи с осуществлением затрат, не учитываемых согласно ст. 131 НК при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.
При применении положения подп. 1.224 п. 1 ст. 131 НК следует обратить внимание, что у организации может возникнуть ситуация, когда на дату отражения хозяйственных операций организация еще не знает, будут ли приобретенные активы, работы, услуги либо иные понесенные затраты учтены при определении облагаемой налогом прибыли.
Такая ситуация возникает при применении требований ст. 1311 НК, т.е. правил так называемой «недостаточной тонкой капитализации», когда показатель затрат, не учитываемых при налогообложении, определяется только по итогам налогового периода (календарного года).
Напомним, что под правилами тонкой капитализации в Беларуси понимается порядок ограничения при отнесении на затраты, учитываемые при налогообложении, некоторых видов расходов, если эти расходы возникли по сделкам с учредителями, их взаимозависимыми лицами, а также с иными определенными законодательством лицами.
Что касается рассматриваемого вопроса, то в соответствии с подп. 1.20 п. 1 ст. 131 НК не учитываются при налогообложении прибыли проценты по просроченным займам и кредитам.
Упоминание про проценты, не учитываемые в соответствии со ст. 1311 НК, непосредственно в ст. 131 НК отсутствует.
Исходя из этого можно сделать вывод о том, что сами отрицательные курсовые разницы, возникающие при осуществлении затрат, не учитываемых при налогообложении согласно ст. 1311 НК, учитываются при налогообложении, так как в подп. 1.224 п. 1 ст. 131 НК речь идет исключительно о курсовых разницах, возникающих при осуществлении затрат, не учитываемых при налогообложении в соответствии со ст. 131 НК, а не с любыми иными статьями НК либо иных нормативных правовых актов.
Указание на ст. 1311 НК содержится не в ст. 131 НК, а в ст. 130 НК, согласно подп. 2.8 п. 2 которой в состав затрат включаются проценты за пользование кредитами, займами (за исключением процентов по кредитам, займам, которые относятся на стоимость инвестиционных активов в соответствии с законодательством), признаваемые в бухгалтерском учете расходами и которые принимаются в качестве затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), если иное не установлено ст.ст. 131 и 1311 НК.
Однако согласно разъяснениям налоговых органов отрицательные курсовые разницы, возникающие при переоценке процентов по займам, которые не учитываются при налогообложении прибыли в соответствии со ст. 1311 НК, также не учитываются и при определении облагаемой налогом прибыли на основании подп. 1.224 п. 1 ст. 131 НК.
При этом отрицательные курсовые разницы, возникающие в связи с переоценкой задолженности по этим процентам, не могут быть учтены при налогообложении начиная с месяца (включительно), в котором произведена корректировка затрат на основании ст. 1311 НК.
В соответствии с подп. 11.2 п. 11 ст. 1311 НК к отдельным видам подпадающих под действие ст.ст. 129 и 130 НК затрат (расходов) по контролируемой задолженности перед иностранным учредителем (участником), причитающимся (причитавшимся) лицам, задолженность перед которыми в соответствии с п. 1 ст. 1311 НК составляет контролируемую задолженность перед иностранным учредителем (участником), относятся в т.ч. проценты за пользование заемными средствами.
Согласно подп. 11.5 п. 11 ст. 1311 НК контролируемая задолженность перед иностранным учредителем (участником) включает в себя совокупность сумм задолженностей в налоговом периоде, в т.ч. по заемным средствам.
При этом для целей применения положений ст. 1311 НК под контролируемой задолженностью, имеющейся в налоговом периоде, понимается сумма стоимостных показателей каждой хозяйственной операции, в результате которой возникает либо увеличивается задолженность в текущем налоговом периоде, а также сумма задолженности, не погашенной на начало текущего налогового периода.
В соответствии с подп. 11.3 п. 11 ст. 1311 НК такие затраты для целей налогообложения рассчитываются на последний день соответствующего налогового периода и на дату составления ликвидационного баланса (акта проверки, в ходе которой были установлены обстоятельства, являющиеся основанием для ликвидации юридического лица по решению регистрирующего органа, – при ликвидации юридического лица по решению регистрирующего органа в порядке, установленном Президентом).
Соответственно, в течение налогового периода, которым является календарный год, организация учитывает возникающие курсовые разницы (как положительные, так и отрицательные) в составе внереализационных доходов либо расходов.
По окончании налогового периода и составлении годовой налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль за 2017 г. в случае, если в состав расходов на основании ст. 1311 НК будет включена не вся сумма понесенных затрат, отрицательные курсовые разницы, относящиеся к таким не учитываемым при налогообложении затратам, также не будут учтены при налогообложении.
В связи с этим по итогам 2017 г. организации необходимо будет сделать расчетные корректировки и определить сумму отрицательных курсовых разниц, возникших при переоценке начисленных процентов по займу, за весь налоговый период (календарный год). При этом в 2017 г. не будут учитываться при налогообложении отрицательные курсовые разницы, отраженные в бухгалтерском учете организации за период с 1 декабря по 31 декабря 2017 г.
Ответ: Нет, не учитываются.
