Как определить фактического владельца дохода

На семинаре, организованном белорусским офисом юридической фирмы Sorainen, обсуждались проблемы, связанные с определением фактического владельца дохода и предупреждением налоговых рисков при применении белорусскими компаниями соглашений об избежании двойного налогообложения.

Старший юрист, соруководитель налоговой и таможенной практики в Беларуси Алексей Фидек отметил, что п. 4 ст. 146 Налогового кодекса (далее – НК) и большое количество соглашений об избежании двойного налогообложения ставят возможность применения льгот по налогу на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство (далее – налог на доходы), в зависимость от наличия у иностранной компании статуса фактического (подлинного) владельца дохода. В Беларуси такие особенности существуют для так называемых пассивных доходов: дивидендов, процентов и роялти. Если иностранная компания не является фактическим владельцем дохода, белорусские налоговые органы могут признать неправомерным применение освобождения от налога на доходы или пониженной налоговой ставки по нему.

Определение фактического владельца дохода применительно к налогообложению возникло не сегодня и имеет достаточно давнюю историю. Спикер на семинаре проследил эволюцию концепции фактического владельца дохода в мировой практике. На первом этапе это было трастовое право, на втором – Модельная конвенция Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР), на третьем – Отчет ОЭСР о проводящих (кондуитных) компаниях и, наконец, на сегодняшнем – План BEPS (Base Erosion and Profit Shifting). Что касается Беларуси, то до 1 января 2011 г. у нас не было специального регулирования этой нормы в налоговом законодательстве, действовали положения соглашений об избежании двойного налогообложения, но с указанной даты термин «подлинный владелец дохода» установлен в НК, однако при этом в нем не было конкретизировано, как его трактовать. С 1 января 2016 г. и в нашей «налоговой конституции», т.е. в НК, появились более развернутые положения о фактическом владельце дохода. Тем не менее вопросы у налоговых агентов все еще остаются, а для правильного применения норм НК, как показывает практика, самое важное значение имеет их однозначное трактование плательщиками и налоговыми органами.

А. Фидек отметил, что иностранная ком­пания признается фактическим владельцем дохода, если в целях его получения она осуществляет предпринимательскую деятельность, связанную с получением из источников в РБ дохода, в отношении которого она претендует на налоговую льготу по доходу фактического владельца; является непосредственным выгодоприобретателем такого дохода; вправе самостоятельно пользоваться и (или) распоряжаться им по своему усмотрению. При определении статуса иностранной компании в качестве фактического владельца дохода учитываются: первое – выполняемые ею в целях получения доходы функции; второе – имеющиеся полномочия; третье – принимаемые риски. В спорной ситуации МНС может применить дополнительные критерии для выявления фактического владельца дохода.

При этом в ст. 151 НК предусмотрена и важная защита от возможных рисков. Таковой является подтверждение статуса фактического владельца дохода – иностранной компании иностранными налоговыми органами. Дело в том, что многие такие соглашения ставят в зависимость применение льгот по дивидендам, процентам и роялти наличием у иностранной компании статуса фактического владельца дохода. Чтобы не допустить рисков, А. Фидек рекомендовал налоговым агентам требовать от иностранной компании представления такого под­тверждения в письменном виде, а для наиболее крупных сделок он считает целесообразным готовить развернутую документацию в свободной форме. Подтверждающими документами, что иностранный контрагент является фактическим владельцем процентов, дивидендов или роялти, на основании НК являются документы, подтверждающие наличие у иностранной компании неограниченного права пользоваться и (или) распоряжаться доходом, отсутствие обязательств перед третьими лицами, ограничивающих ее права на пользование и (или) распоряжение доходом; документы, подтверждающие осуществление иностранной организацией предпринимательской деятельности.

Очень важно точно знать, когда у иностранного контрагента нет статуса фактического владельца дохода. В ст. 151 НК предусмотрено, что иностранная организация не признается фактическим владельцем дохода, если она осуществляет исключительно посреднические функции в интересах другого лица; или не принимает на себя риски; или ее право пользоваться/распоряжаться доходом ограничено обязательствами по перечислению не менее 60% дохода в сроки не позднее 12 месяцев после его получения в пользу налогового резидента иностранного государства, который имел бы право на применение менее благоприятных положений международного договора. А. Фидек обратил особое внимание на то, что фактический владелец всегда рассматривается в привязке к конкретному доходу, т.е. иностранная компания может быть фактическим владельцем одного дохода, а другого – нет. Согласно международной практике фактический владелец дохода может напрямую воспользоваться налоговыми льготами, предусмотренными налоговым соглашением между его страной и страной – источником дохода. В Беларуси такая возможность существует только в отношении дивидендов.

На семинаре было уделено внимание и рискам, на которые обращают внимание налоговые органы. При этом основными факторами риска являются транзитность платежа, взаимозависимость сторон, отсутствие у иностранной компании реального экономического присутствия в иностранном государстве, указание в договоре на посреднические функции или функции по приему платежей. Если иностранная компания не является фактическим владельцем дохода, применение налоговых льгот будет неправомерным. Спикер семинара подчеркнул, что в случае снятия налоговых льгот прежде всего пострадает налоговый агент, которому придется доплатить налог на доходы по ставкам, предусмотренным НК. Кроме того, надо будет заплатить штраф в размере 20% неудержанной суммы налога, но не менее 10 базовых величин, которая сейчас составляет 24,5 BYN, и пени по ставке Нацбанка за каждый период неисполнения налоговых обязательств. Таких последствий, конечно, лучше не допускать.

На нынешнем этапе фискальные органы во всем мире активизировали усилия в борьбе с уклонением от уплаты налогов и минимизацией налоговых обязательств. Поэтому налоговым агентам надо быть очень внимательными при выплате иностранным компаниям дивидендов, процентов и роялти. Сегодня, судя по всему, мы находимся на стадии формирования подходов белорусских налоговых органов к применению ст. 151 НК. Тема семинара вызвала достаточно большой интерес у участников – представителей ряда белорусских компаний и банков. Есть определенные основания надеяться, что проблемы, которые сегодня их волнуют и возникают на практике, в той или иной степени могут быть решены в новой редакции Налогового кодекса, которая сейчас активно готовится специальной межведомственной рабочей группой при Минфине.