$

2.0788 руб.

2.4500 руб.

Р (100)

3.1389 руб.

Ставка рефинансирования

10.00%

Инфляция

0.10%

Базовая величина

24.50 руб.

Бюджет прожиточного минимума

213.67 руб.

Тарифная ставка первого разряда

35.50 руб.

Актуально

Изменение валюты обязательства: какая-то разница

24.04.2009

Нынешняя ситуация в экономике все чаще порождает бухгалтерские проблемы не только ранее не встречавшиеся, но и в рамки действующего законодательства вписывающиеся с трудом. Одна из таких проблем — возврат валютных кредитов в связи с девальвацией. Об этом много говорят предприниматели и финансисты, банкиры и эксперты. Поскольку рост суммы возврата и процентов в пересчете на рубли растет, выход из положения видится им в изменении валюты обязательств в договорах. Например, предприятие, взявшее ранее валютный кредит, и банк стараются договориться о том, что данная задолженность будет переведена в рубли.

Иногда это удается. Руководство предприятия надеется таким образом избежать дополнительных потерь, связанных с девальвацией рубля, а банк — проблем с возвратом кредита, ибо не хочет портить свой баланс проблемными долгами. И обе стороны уверены, что уменьшили к взаимной выгоде свои валютные риски.

Правда, на практике условием такого дополнительного соглашения нередко является перевод суммы долга в белорусские рубли по договорному курсу, отличающемуся от курса Нацбанка. Например, формулировка может выглядеть так: «Изменить денежные обязательства кредитополучателя, выраженные в долларах США, на денежные обязательства, выраженные в белорусских рублях, по согласованному сторонами курсу». То есть если задолженность по кредиту на дату подписания соглашения — 1 апреля составляла, к примеру, 85 тыс. USD (по курсу Нацбанка — 2829 Br/USD), а переводится в рубли по договорному курсу 3100 Br/USD, то при пересчете образуется разница в размере 23 035,0 тыс.Br. И у бухгалтера предприятия возникает вопрос, как отразить эту сумму в бухгалтерском и налоговом учете?

При переоценке кредиторской задолженности по кредиту в иностранной валюте в порядке, установленном подпунктами 1.1, 1.2 Декрета Президента от 30.06.2000 № 15 «О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц» и Инструкцией по бухгалтерскому учету активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, утв. постановлением Минфина от 27.12.2007 № 199, курсовая разница между курсами Нацбанка на дату предыдущей переоценки и на дату заключения дополнительного соглашения относится на счет 97 «Расходы будущих периодов» с последующим списанием в установленном порядке на внереализационные расходы или увеличение стоимости основных средств.

Напомним, что согласно п.2 Инструкции по бухгалтерскому учету «Доходы организации», утв. постановлением Минфина от 26.12.2003 № 181, курсовыми признаются разницы, возникающие при оценке в белорусских рублях имущества и обязательств организации, выраженных в иностранной валюте, в связи с изменением устанавливаемых Нацбанком РБ официальных курсов иностранных валют к белорусскому рублю. Применение иных методов оценки обязательств допускается в случаях, предусмотренных законодательством РБ. Но в последнем-то как раз ничего не сказано ни о правилах оценки и переоценки в бухучете обязательств по договорному курсу, ни о случаях, когда обязательства перестают выражаться в инвалюте.

Вместе с тем п.1 ст.298 Гражданского кодекса допускает предусматривать в денежном обязательстве, что оно подлежит оплате в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах. В этом случае подлежащая оплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или «у.е.» на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законодательством или соглашением сторон. При этом разницы в белорусских рублях, возникающие при расчетах по обязательствам, оплата которых осуществляется в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной договором сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах, считаются согласно п.2 Инструкции № 181 суммовыми и учитываются в составе внереализационных доходов и расходов. Кроме того, считается суммовой и отражается в порядке, установленном для суммовых разниц, также разница в иностранной валюте, возникающая при расчетах по обязательствам, выраженным в иностранной валюте, размер которых определяется исходя из эквивалента иной иностранной валюты или условной денежной единицы.

Если бы в допсоглашении говорилось, что «денежные обязательства кредитополучателя, выраженные в долларах США, оплачиваются в белорусских рублях по фиксированному курсу ________ рублей за 1 доллар», разница между курсом на дату подписания соглашения и договорным курсом считалась бы суммовой и учитывалась в установленном порядке. В нашем же случае ситуация совершенно иная: допсоглашение предусматривает не оплату обязательства, выраженного в иностранной валюте, в белорусских рублях по договорному курсу, а изменение валюты самого обязательства, ранее номинированного в долларах или евро, на белорусский рубль. Таким образом, речь идет об изменении условий кредитного договора.

Согласно ст.11 Закона «О бухгалтерском учете и отчетности» обязательства принимаются на бухгалтерский учет на основании сумм, указанных в договорах, исполнительных документах или иных документах на дату возникновения обязательств. А при изменении договора (в данном случае — одного из его условий в соответствии с допсоглашением), как указано в п.2 ст.423 ГК, обязательства сторон продолжают действовать в измененном виде. Если бы речь шла о задолженности по договору купли-продажи, поставки, подряда и т. п., то изменение валюты обязательства повлекло бы увеличение размера этого обязательства в связи с применением договорного курса. А это означает изменение цены такого договора, что допускается п.2 ст.394 ГК. И было бы логично предположить, что образовавшаяся разница должна быть отнесена на увеличение стоимости приобретаемых товаров, работ и услуг, поскольку стоимость активов, приобретенных за плату, определяется согласно той же ст.11 Закона, путем суммирования стоимости активов, указанной в первичных учетных документах, и фактически произведенных затрат, связанных с их приобретением.

Но в нашем случае речь идет о кредитном договоре, по которому банк обязуется предоставить денежные средства (кредит) другому лицу (кредитополучателю) в размере и на условиях, предусмотренных договором, а кредитополучатель обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее. Привязать сумму, возникшую при изменении валюты обязательства по договорному курсу, к стоимости каких-либо активов, работ или услуг здесь гораздо сложнее.

Получается, что расходы по изменению валюты обязательств в сумме разницы между курсом изменения обязательств и курсом Нацбанка ни под одну известную статью затрат или внереализационных расходов не подходят. Как же быть?

По мнению Минфина, «образовавшаяся при переводе валюты обязательства по кредиту с евро или доллара в белорусские рубли разница отражается по счету 97 «Расходы будущих периодов» и списывается на счет 92 «Внереализационные доходы и расходы» в порядке, установленном организацией». Можно предположить, что этот порядок должен соответствовать нормам п.21 Инструкции по бухгалтерскому учету «Расходы организации», утв. постановлением Минфина от 26.12.2003 № 182, предусматривающим, что иные убытки и потери, включенные во внереализационные расходы, признаются в бухучете по мере их образования, выявления, перечисления. Таким образом, было бы правильно списывать образовавшуюся разницу равномерно в течение срока погашения кредита по мере перечисления платежей банку.

Заметим, что Минфин не счел возможным именовать образуемую при изменении валюты обязательства разницу ни суммовой, ни курсовой, поскольку она ни той, ни другой по определению не является. Отнести ее на счет 92 позволяет лишь категория «прочие доходы и расходы от операций, непосредственно не связанных с производством и реализацией товаров, продукции, работ, услуг и иного имущества, признаваемые внереализационными», упомянутая в Типовом плане счетов.

Но для предприятий важно знать, можно ли учитывать такие суммы при исчислении налога на прибыль. Между тем ст.2 Закона от 22.12.1991 № 1330-XII «О налогах на доходы и прибыль» позволяет учитывать для целей налогообложения в составе внереализационных расходов именно отрицательные курсовые разницы, возникающие при переоценке имущества и обязательств в порядке, установленном законодательством, если иное не установлено настоящим Законом, и отрицательные суммовые разницы, возникающие в связи с погашением дебиторской или кредиторской задолженности. Если же данная разница ни курсовой, ни суммовой не является, остается лишь надеяться, что ее, исходя из определения расходов от внереализационных операций для целей налогообложения, можно отнести к категории «другие расходы, не связанные с производством и реализацией продукции, товаров (работ, услуг)», упомянутой в части 21 п.2 ст.2 Закона № 1330-XII. Если проверяющие с этим согласятся…

Леонид ФРИДКИН


Читать «ЭГ»
Подписка
Архивы «ЭГ»
Опросы
Мы в соцсетях