Исчисление НДС при получении санкций за нарушение договорных обязательств

За неисполнение или ненадлежащее исполнение договорных обязательств к стороне, нарушившей условия договора, применяются меры ответственности (такие как неустойки, штрафы, пени, проценты). Рассмотрим порядок обложения НДС данных сумм у получателя.

Налоговая база по НДС увеличивается на сум­мы, фактически полученные (причитающиеся к получению) в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров (подп. 4.2 п. 4 ст. 120 НК^1).

Обратите внимание! Суммы санкций, полученные (причитающиеся к получению) от нарушившего условия договора поставщика, исполнителя, не увеличивают налоговую базу по НДС.

Моментом фактической реализации в отношении сумм, увеличивающих налоговую базу, признается по выбору плательщика (за исключением банков) один из следующих дней:

– день их получения;

– день отражения этих сумм в бухгалтерском учете.

Выбранный порядок определения момента фак­тической реализации отражается в учетной политике организации и изменению в течение текущего налогового периода не подлежит (подп. 28.2 п. 28 ст. 121 НК).

Справочно: в бухгалтерском учете неустойки (штрафы, пени) и другие виды санкций за нарушение условий договоров включаются в состав прочих доходов по текущей деятельности и признаются доходами в том отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником, в суммах, присужденных судом или признанных должником (абз. 15 п. 13, п. 26 Инструкции № 102²). Для целей налогового учета данные суммы включаются в состав внереализационных доходов на дату, определенную в соответствии с учетной политикой, но не позднее даты их получения (подп. 3.5 п. 3 ст. 174 НК).

При исчислении НДС с сумм увеличения налоговой базы применяются ставки НДС, по которым облагается реализация самого объекта:

– 0% – при увеличении налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1.1–1.12 п. 1 ст. 122 НК (подп. 1.13 п. 1 ст. 122 НК);

– 10% – при увеличении налоговой базы при реализации товаров, указанных в подпунктах 2.1 и 2.2 п. 2 ст. 122 НК (подп. 2.3 п. 2 ст. 122 НК);

– 25% – при увеличении налоговой базы при реализации услуг электросвязи (абз. 3 п. 4 ст. 122 НК);

– 20% – при увеличении налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, не указанных в п.п. 1, 2 и 4 ст. 122 НК, при реализации (передаче) имущественных прав и при прочем выбытии товаров, помещенных под таможенную процедуру беспошлинной торговли в магазинах беспошлинной торговли (подп. 3.4 п. 3 ст. 122 НК).

Если суммы увеличения налоговой базы получены (причитаются к получению) по товарам (работам, услугам), имущественным правам, обороты по реализации которых освобождены от налогообложения согласно п. 1 ст. 118 НК (за исключением оборотов по реализации лизингодателями операций по передаче предмета лизинга физическим лицам – лизингополучателям по договорам финансовой аренды (лизинга), предусматривающим выкуп предмета лизинга), то они также освобождаются от НДС (п. 2 ст. 118 НК).

Сумма исчисленного НДС с сумм увеличения налоговой базы рассчитывается как произведение налоговой базы и налоговой ставки, деленное на размер налоговой ставки, увеличенной на 100, по следующей формуле:

НДСисч = НБ x Ст / (100 + Ст),

где НДСисч – исчисленная сумма налога;

НБ – налоговая база;

Ст – установленная ставка налога (ч. 2, абз. 4 ч. 3 п. 2 ст. 128 НК).

Обратите внимание! Сумма НДС, исчисленная с сумм увеличения налоговой базы, не предъявляется плательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав (абз. 3 ч. 1 п. 3 ст. 128 НК). Соответственно у покупателя по данным суммам отсутствуют налоговые вычеты.

В налоговой декларации (расчете) по НДС суммы увеличения налоговой базы отражаются в разделе I части I соответственно в той же строке, в которой отражена налоговая база по операциям по реализации объектов (ч. 2 подп. 15.1 п. 15 Ин­струкции № 2³).

На суммы полученных (причитающихся к получению) санкций следует создать дополнительный ЭСЧФ. Такой ЭСЧФ создается в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором наступил момент фактической реализации. Дополнительный ЭСЧФ может не содержать ссылку на номер ранее выставленного (направленного) ЭСЧФ. Он не выставляется покупателю, а направляется на Портал.

По общему правилу ЭСЧФ создается в отношении каждого оборота по реализации, однако при направлении дополнительного ЭСЧФ без ссылки на исходный на суммы увеличения налоговой базы допускается направление такого дополнительного ЭСЧФ в целом за месяц в отношении всех покупателей (подп. 8.10 п. 8, абз. 4 ч. 2 п. 11, подп. 13.2 п. 13 ст. 131 НК, абз. 3 ч. 9 п. 29 Инструкции № 15^4).

В бухгалтерском учете суммы исчисленного НДС отражаются по Д-ту субсч. 90-8 «Налог на добавленную стоимость, исчисляемый от прочих доходов по текущей деятельности» и К-ту субсч. 68-2 «Расчеты по налогам и сборам, исчисляемым из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг» (ч.ч. 3, 8 п. 53, ч.ч. 15, 16 Инструкции № 50^5).

Для целей налогового учета суммы НДС отражаются в составе внереализационных расходов в том отчетном периоде, за который эти суммы отражены в налоговой декларации (расчете) по НДС (подп. 3.42 п. 3 ст. 175 НК).

Пример. Организация осуществляет оптовую торговлю товарами для детей, включенными в Перечень № 287⁶. Согласно учетной политике на 2020 год моментом фактической реализации в отношении сумм, увеличивающих налоговую базу по НДС, признается день их получения. Отчетный период по НДС – календарный квартал. Организацией получены:

– в мае 2020 г. – от поставщика детских товаров штраф в сумме 100 руб. за несвоевременную поставку товаров;

– в августе 2020 г. – от покупателя детских товаров пени в сумме 110 руб. за несвоевременный расчет за приобретенный товар.

Сумма штрафа, полученного от поставщика детских товаров, не увеличивает налоговую базу по НДС.

Сумма пени, полученная от покупателя детских товаров, увеличивает в августе 2020 г. налоговую базу по НДС, облагаемую по ставке 10%. Сумма исчисленного НДС составляет 10 руб. (110 руб. х 10%) / (100 + 10%)) и отражается в налоговой декларации (расчете) по НДС за январь-­сентябрь 2020 г. по строке 3.2 раздела I части I. Дополнительный ЭСЧФ создается и направляется на Портал не позднее 21.09.2020 (20.09.2020 приходится на выходной день, следовательно, срок переносится на ближайший следующий за ним рабочий день (ч. 7 ст. 4 НК). Сумма исчисленного НДС включается в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль за январь-сентябрь 2020 г.

У организаций, применяющих УСН с уплатой НДС, сумма НДС, исчисленная от сумм полученных (причитающихся к получению) санкций, не уменьшает налоговую базу налога при УСН, поскольку в валовую выручку, состоящую из выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, не включаются только суммы НДС, исчисленные от выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (подп. 2.2 п. 2 ст. 328 НК).

---

¹Налоговый кодекс (НК)

²Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102.

³Инструкция о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утв. постановлением МНС от 03.01.2019 № 2.

⁴Инструкция о порядке создания (в том числе заполнения), выставления (направления), получения, подписания и хранения электронного счета-фактуры, утв. постановлением МНС от 25.04.2016 № 15.

⁵Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50.

⁶Перечень продовольственных товаров и товаров для детей, по которым применяется ставка налога на добавленную стоимость в размере 10 процентов при их ввозе на территорию Республики Беларусь и (или) при реализации на территории Республики Беларусь, утв. Указом от 21.06.2007 № 287.