Электронный счет-фактура и договор комиссии
Организация «Б» (комиссионер) заключила договор комиссии с организацией «Ш» (комитент).
Согласно условиям договора комиссии комиссионер имеет право выкупить у комитента остаток нереализованного товара. Товар, полученный на комиссию, у организации «Б» числится на забалансовом сч. 004 «Товары, принятые на комиссию». Остаток нереализованного товара приобретается у организации «Ш» на основании договора купли-продажи. Организация «Ш» в рамках договора комиссии выставляет ЭСЧФ организации «Б».
Как правильно оформить ЭСЧФ организации «Б», чтобы принять сумму вычетов по НДС?
В соответствии с п. 12 ст. 1061 НК при реализации товаров на основании договоров комиссии электронный счет-фактура (далее – ЭСЧФ) покупателю выставляется комиссионером на основании данных ЭСЧФ, выставленных комиссионеру комитентом, являющимся плательщиком НДС в РБ. В этом случае сумма НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, отраженная в ЭСЧФ, выставленном комиссионеру комитентом, отражается в ЭСЧФ, выставляемом комиссионером (поверенным) и иным аналогичным лицом покупателю.
Если комитентом, согласно ч. 7 п. 1 ст. 100 НК, днем отгрузки товаров на основе договора комиссии признается дата отгрузки товаров комиссионером покупателю, комитент не может определить момент фактической реализации отгруженных им товаров до момента получения отчета комиссионера об отгруженных (реализованных) покупателям товаров.
В связи с этим п. 44 Инструкции о порядке создания (в т.ч. заполнения), выставления (направления), получения, подписания и хранения электронного счета-фактуры, утв. постановлением МНС от 25.04.2016 № 15 (далее – Инструкция № 15), определено, что в случае невозможности определения на дату отгрузки (передачи) объектов комитентом комиссионеру момента фактической реализации объектов ЭСЧФ выставляется комитентом комиссионеру не позднее 2 рабочих дней с дня возникновения правовых оснований на определение момента фактической реализации объектов на основании отчета комиссионера за отчетный месяц с указанием в строке 3 «Дата совершения операции» даты наступления момента фактической реализации объектов, определяемой в соответствии с законодательством.
Таким образом, комитент не позднее двух рабочих дней с дня принятия отчета комиссионера обязан выставить ЭСЧФ комиссионеру в отношении товаров, отгруженных (реализованных) комиссионером покупателям, заполнив его в порядке, установленном п. 44 Инструкции № 15. При этом в стр. 3 «Дата совершения операции» формы ЭСЧФ указывается дата совершения хозяйственной операции, которая соответствует моменту фактической реализации товаров комитентом, то есть дата отгрузки товара комиссионером в адрес покупателя.
Комиссионер, в свою очередь, производит выставление ЭСЧФ покупателям в порядке, установленном п. 46 Инструкции № 15. При этом комиссионер при выставлении ЭСЧФ покупателю должен указать в стр. 11 «Номер ЭСЧФ комитента» – номер и дату выписки ЭСЧФ комитента, полученного комиссионером в соответствии с п. 45 Инструкции № 15.
В соответствии с п. 1 ст. 224 ГК право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законодательством или договором.
Моментом исполнения обязанности продавца передать товар покупателю считается момент:
– вручения товара покупателю или указанному им лицу, если договором предусмотрена обязанность продавца по доставке товара;
– предоставления товара в распоряжение покупателя, если товар должен быть передан покупателю или указанному им лицу в месте нахождения товара (п. 1 ст. 428 ГК).
На основании п. 1 Инструкции о порядке заполнения товарно-транспортной накладной и товарной накладной, утв. постановлением Минфина от 30.06.2016 № 58 (далее – Инструкция № 58), для списания товарно-материальных ценностей (далее – товары) у грузоотправителя и (или) принятия к учету у грузополучателя, при перемещении товаров внутри организации между местами хранения и (или) производства, расположенными по разным адресам (за исключением перемещения товаров в пределах одного здания), применяются товарно-транспортные накладные (ТТН-1) и товарные накладные (ТН-2). При этом ТТН-1 оформляется в случае, если доставка товара производится автотранспортом (ч. 4 п. 1 Инструкции № 58).
Таким образом, полагаем, что в случае выкупа остатка нереализованного комиссионного товара для закрытия сделки по договору комиссии комиссионер (организация «Б») обязан вернуть нереализованный товар комитенту (организация «Ш»), так как основанием для отгрузки товара являлся договор комиссии. В последующем товар, возвращенный комитенту, уже в рамках договора купли-продажи отгружается комиссионеру, именуемым уже как продавец и покупатель. В случае если товар находится на складе у комиссионера, для оформления операции по движению товара применяется ТН-2.
Соответственно, в этом случае комитент, выступающий как продавец, выставляет комиссионеру (покупателю) ЭСЧФ в порядке, установленном п. 31 Инструкции № 15, в частности:
– в строке 3 «Дата совершения операции» – дата совершения хозяйственной операции, которая соответствует моменту фактической реализации объектов;
– в строке 4 «Тип ЭСЧФ» – тип ЭСЧФ «Исходный»;
– в строке 6 «Статус поставщика» – статус поставщика «Продавец»;
– в строке 15 «Статус получателя (по договору/контракту)» – статус получателя «Покупатель».
При этом необходимости корректировки или изменений ранее выставленных комиссионеру ЭСЧФ не требуется, поскольку ЭСЧФ выставлялось на основании отчета комиссионера, что, соответственно, не предполагает выставления ЭСЧФ на неотгруженный покупателям товар.
