Деноминация и учет нематериальных активов

Рассмотрим изменения в учетной политике организаций в связи с проведением деноминации нематериальных активов и особенности отражения в бухучете хозяйственных операций, связанных с их пересчетом и округлением.

Общий порядок пересчета стоимости объектов бухгалтерского учета (активов, обязательств, соб­ственного капитала, остатков по забалансовым счетам) и отражения его результатов в бухгалтерском учете определен постановлением Минфина от 22.04.2016 № 27 «О некоторых вопросах бухгалтерского учета в связи с деноминацией официальной денежной единицы Республики Беларусь» (далее – постановление № 27).

В соответствии с п. 7 Закона от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» изменения в учетную политику организации могут быть внесены в случае изменения законодательства Республики Беларусь. Одним из таких случаев может считаться Указ Президента от 4.11.2015 № 450 «О проведении деноминации официальной денежной единицы Республики Беларусь».

К бухгалтерскому учету в качестве нематериальных активов принимаются активы, не имеющие материально-вещественной формы при выполнении следующих условий их признания (п. 4 Инструкции по бухгалтерскому учету нематериальных активов, утв. постановлением Минфина от 30.04.2012 № 25, далее – Инструкция № 25):

– активы идентифицируемы, т.е. отделимы от других активов организации;

– активы предназначены для использования в деятельности организации, в т.ч. в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации, а также для предоставления в пользование;

– организация предполагает получение экономических выгод от использования активов и может ограничить доступ других лиц к данным выгодам;

– активы предназначены для использования в течение периода продолжительностью более 12 месяцев;

– организацией не предполагается отчуждение активов в течение 12 месяцев с даты их приобретения;

– первоначальная стоимость активов может быть достоверно определена.

В связи с деноминацией особую роль приобретает учетная оценка, документальное оформление и ведение регистров бухгалтерского учета, в которых отражаются нематериальные активы.

Учетная оценка активов производится в официальной денежной единице Республики Беларусь (п. 1 ст. 12 Закона № 57-З). Таким образом, с 1 июля учет нематериальных активов (как и остальных активов, обязательств и капитала) ведется в деноминированной денежной единице образца 2009 года – в рублях и копейках.

Для учетной оценки применяются первоначальная, приведенная (дисконтированная), переоцененная стоимости, а также другие виды учетной оценки. Порядок их применения устанавливается законодательством Республики Беларусь (п. 2 ст. 12 Закона № 57-З).

В связи с деноминацией в отношении нематериальных активов изменяются:

– первоначальная стоимость (п. 17 Инструкции № 25) либо, если проводились переоценки, переоцененная стоимость нематериальных активов, отражаемая на счете 04 «Нематериальные активы»;

– сумма начисленной амортизации и обесценения, отражаемые на счете 05 «Амортизация нематериальных активов»;

– суммы, образовавшаяся в результате ранее проведенных переоценок данных основных средств, накопленная на счете 83 «Добавочный капитал».

 Отражение изменений стоимости и сумм идет по указанным выше счетам в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы» по инвестиционной деятельности (п. 1.3 постановления № 27 и п. 14 Ин­струкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102).

Бухгалтерские записи по отражению пересчета и округления сумм в связи с деноминацией и формирование данных бухгалтерской отчетности представлены в таблице 1:

Таблица 1

Содержание хозяйственной операции	Бухгалтерская запись		Строки, по которым осуществляются пересчет и округление сумм
	дебет	кредит	бухгалтерского баланса	отчета о прибылях и убытках	отчета об изменении собственного капитала
Отражены пересчет и округление сумм по счету 04 «Нематериальные активы», если округление было в сторону увеличения	04	91-1	120	100	-
Отражены пересчет и округление сумм по счету 04 «Нематериальные активы», если округление было в сторону уменьшения	91-4	04	120	110	-
Отражены пересчет и округление сумм по счету 05 «Амортизация нематериальных активов», если округление было в сторону уменьшения	05	91-1	120	100	-
Отражены пересчет и округление сумм по счету 05 «Амортизация нематериальных активов», если округление было в сторону увеличения	91-4	05	120	110	-
Отражены пересчет и округление сумм по счету 83 «Добавочный капитал», если округление было в сторону уменьшения	83	91-1	450	100 и 220	052
Отражены пересчет и округление сумм по счету 83 «Добавочный капитал», если округление было в сторону увеличения	91-4	83	450	110 и 220	062

По каждому объекту нематериальных активов необходимо провести уточнение сумм начисления амортизации с июля 2016 г. Поскольку Минфином не определены особенности порядка расчета амортизации после проведения деноминации, он устанавливается организациями самостоятельно, с учетом технических возможностей бухгалтерского программного обеспечения.

Согласно п. 31 Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утв. постановлением Минэкономики, Мин­фина, Минстройархитектуры от 27.02.2009 № 37/18/6 (далее – Инструкция № 37/18/6), норма амортизации рассчитывается в процентах с двумя знаками после запятой, а при компьютерной обработке информации – не менее 6 знаков после запятой.

В связи с деноминацией следовало провести пересчет и округление первоначальной (переоцененной) стоимости каждого объекта основных средств и нематериальных активов и сумм накопленной по ним амортизации на 1.07.2016 г. Поэтому от того, какая стоимость актива принимается в качестве амортизируемой (первоначальная (переоцененная) или недоамортизированная (остаточная)), зависит порядок расчета сумм амортизации для отражения в первичном учетном документе и регистрах бухгалтерского учета (абз. 2 и 3 ч. 1 п. 7 Инструкции № 37/18/6).

Логично предположить, что в результате деноминации меняются как учетная стоимость актива, так и рассчитанная сумма амортизации. Срок полезного использования при этом не меняется. Поэтому придется сделать пересчет месячных сумм амортизации.

Наиболее простой вариант – разделить рассчитанные и применяемые до 1.07.2016 г. суммы амортизации на 10 000 с округлением полученной суммы до 1 копейки с учетом положений постановления № 27. Образовавшаяся сумма отклонений учитывается при начислении амортизации в июне т.г.

Другой вариант: расчет осуществляется с учетом пересчета и округления учетной стоимости амортизируемых объектов. Для этого:

– при линейном методе пересчитанная недоамортизированная (остаточная) стоимость нематериальных активов делится на ранее рассчитанный по ним остаточный срок полезного использования (далее – СПИ) в месяцах и определяется месячная сумма амортизации, начисляемая с июля 2016 г.;

– при методе уменьшаемого остатка (если 2016 г. был первым годом начисления амортизации) пересчитанная недоамортизированная (остаточная) стоимость нематериальных активов умножается на месячную (1/12 годовой) норму амортизации;

– при методе суммы чисел лет пересчитанная недоамортизированная (остаточная) стоимость нематериальных активов умножается на месячную (1/12 годовой) норму амортизации;

– при производительном способе пересчитанная стоимость нематериальных активов умножается на натуральный показатель объема продукции (работ, услуг), выпущенной (выполненных) в текущем периоде, к ресурсу объекта, определенному в соответствии с п. 23 Инструкции № 37/18/6.

Важным вопросом является адаптация программных продуктов к денежным знакам 2009 г. либо приобретение (создание) нового программного обеспечения (ПО). Компьютерные программы, базы данных или их экземпляры, приобретенные по лицензионным (авторским) договорам или иным основаниям, предусмотренным законодательством, относятся к нематериальным активам (п. 7.1 Инструкции № 25).

Если речь идет о приобретении нового ПО, то в бухучете его постановка на учет отражается записями (табл. 2):

Таблица 2

Содержание хозяйственных операций	Дебет	Кредит
Отражено перечисление оплаты за ПО	60	51
Отражается стоимость приобретенного ПО	08-4	60
Отражается сумма «входного» НДС по приобретенному ПО	18	60
Отражается вычет «входного» НДС	68-2	18
Отражается принятие к учету ПО в качестве нематериального актива	04	08-4

Если делается доработка и адаптация ПО, следует правильно определить вид работ (операции), чтобы верно отразить понесенные расходы.

Амортизируемая стоимость нематериальных активов изменяется, в частности, в случае вложений, связанных с доведением объекта интеллектуальной собственности до использования в запланированных целях, улучшением компьютерных программ, не влекущих за собой создание нового объекта нематериального актива (п. 10 Инструкции № 37/18/6). Таким образом, понесенные расходы увеличивают первоначальную стоимость нематериальных активов – ПО.

При доработке ПО в бухгалтерском учете понесенные расходы отражаются записями, аналогичными таблице 2. Отличие лишь в том, что оплата производится не за приобретение, а за доработку ПО, а сумма расходов не формирует первоначальную стоимость ПО, а увеличивает ее.

Если дорабатываемое ПО было полностью самортизировано, а в результате его модернизации появляется остаточная стоимость, организация должна начислять на нее амортизацию с пересмотром (установлением нового) срока службы объекта. Начисление амортизации начинается с месяца, следующего за принятием работ по модернизации.

Выбор и пересмотр нормативных сроков службы и/или сроков полезного использования объекта исходя из установленных базовых режимов работы осуществляет создаваемая в организации комиссия по проведению амортизационной политики (согласно п. 5 приложения 1 к Инструкции № 37/18/6).

ПО, которое заменяется, должно быть списано с оформлением акта на списание (п. 22 Инструкции № 25). Выбытие ПО в бухгалтерском учете отражается следующими записями (табл. 3):

Таблица 3

Содержание хозяйственных операций	Дебет	Кредит
Отражено списание накопленной амортизации по списываемому ПО	05	04
Отражается остаточная стоимость списываемого ПО	91-4	04
Отражается сумма добавочного фонда, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок (если таковые проводились)	83	84

Документальное оформление

В первичные учетные документы и регистры бухгалтерского учета, которые утверждены в соответствии с учетной политикой организации, следует внести изменения, поскольку с 1.07.2016 г. стоимостные показатели в них необходимо указывать в денежных знаках образца 2009 г., т.е. в рублях и копейках.

Например, с 1.07.2016 г. при заполнении первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета в новых денежных знаках стоимостные показатели указываются следующим образом:

– 5,00 руб. – при написании цифрами;

– пять руб. 00 коп. – при написании прописью.

К таким документам по нематериальным активам относятся разработочные таблицы по начислению амортизации, ведомости переоценки, акты о приеме-передаче, инвентарные карточки учета, акты на списание и др.