Бухгалтерская отчетность-2015: отчет о прибылях и убытках©
Отчет о прибылях и убытках (далее – Отчет) раскрывает информацию о полученных организацией доходах, понесенных расходах в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности организации за отчетный и предшествующий годы.
Рассмотрим особенности составления Отчета за 2015 год.
В отличие от бухгалтерского баланса, который строится на основании сальдо (остатков по счетам) на определенную дату, для составления Отчета потребуются обороты по счетам за отчетный период – с начала года до отчетной даты. Кроме оборотов по счетам реализации, прочих доходов и расходов для составления Отчета нужны данные об оборотах и остатке (для промежуточной отчетности) по сч. 99 и по счетам источников собственных средств (сч.сч. 82, 83, 84). При использовании программного обеспечения «1С» более всего подходит для таких целей «Анализ счета» в разрезе корреспондирующих субсчетов по балансовым счетам и субсчетам финансовых результатов, источников собственных средств и некоторых других.
Напомним, что согласно п. 1 Инструкции о доходах и расходах, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102):
– текущая деятельность – основная приносящая доход деятельность организации и прочая деятельность, не относящаяся к финансовой и инвестиционной деятельности;
– финансовая деятельность – деятельность организации, приводящая к изменениям величины и состава внесенного собственного капитала, обязательств по кредитам, займам и иных аналогичных обязательств, если указанная деятельность не относится к текущей деятельности согласно учетной политике организации;
– инвестиционная деятельность – деятельность организации по приобретению и созданию, реализации и прочему выбытию основных средств, нематериальных активов, доходных вложений в материальные активы, вложений в долгосрочные активы, оборудования к установке, строительных материалов у заказчика, застройщика (далее – инвестиционные активы), осуществлению (предоставлению) и реализации (погашению) финансовых вложений, если указанная деятельность не относится к текущей деятельности согласно учетной политике организации.
Таким образом, достоверность Отчета определяется, прежде всего, правильной классификацией доходов и расходов организации и эффективностью построения аналитического учета.
В соответствии с п. 10 Инструкции о порядке составления бухгалтерской отчетности, утв. постановлением Минфина от 31.10.2011 № 111 (далее – Инструкция № 111) (в ред. постановления Минфина от 10.12.2013 № 84), если данные за период предыдущего года, аналогичный отчетному периоду, несопоставимы с данными за отчетный период, то первые из названных данных подлежат корректировке в соответствии с законодательством. При составлении Отчета за 2015 год такая корректировка может быть обусловлена, в частности, требованиями Национального стандарта бухгалтерского учета «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утв. постановлением Минфина от 10.12.2013 № 80 (далее – постановление № 80).
Исправление ошибок
В соответствии с п. 2 постановления № 80 ошибка – неправильное отражение (неотражение) хозяйственной операции в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности.
Согласно п. 9 постановления № 80 выявленные ошибки подлежат исправлению.
Исходя из п. 12 постановления № 80 ошибка, допущенная в году (годах), предшествующем (предшествующих) отчетному году, исправляется в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка, дополнительной или сторнировочной записью (записями) по дебету (кредиту) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и других счетов и кредиту (дебету) соответствующих счетов. При этом в бухгалтерской отчетности корректируется вступительное сальдо каждой связанной с этой ошибкой статьи активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности периодов, а также других связанных с этой ошибкой статей бухгалтерской отчетности за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период.
При невозможности достоверно определить сумму исправления ошибки, относящейся ко всем предыдущим периодам, представленным в бухгалтерской отчетности, корректируется вступительное сальдо соответствующих статей активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из периодов, сумму исправления ошибки за который возможно достоверно определить.
Таким образом, при составлении бухгалтерской отчетности за 2015 г. в случае выявления ошибок в составлении бухгалтерской отчетности за предыдущие периоды или в случае выявления ошибок в ведении бухгалтерского учета за предыдущие отчетные периоды, оказывающих влияние на показатели бухгалтерской отчетности, а также в иных установленных законодательством случаях организации следует учитывать следующие требования законодательства:
– исправления в ранее составленную бухгалтерскую отчетность за предыдущие годы (2014 г., 2013 г., 2012 г., 2011 г. и т.д.) не вносятся и «уточненная» бухгалтерская отчетность за предыдущие периоды не составляется;
– при выявлении ошибки за прошлые годы, например за 2014 г., в Отчете корректируются показатели графы 4 «За январь–декабрь 2014 года. Заметим, что исправляются числовые показатели всех связанных с такими ошибками статей бухгалтерской отчетности (во всех формах отчетности) за все представленные в ней периоды (в Отчете за 2015 г. представлен только один прошлый период – это 2014 г.).
Также при наличии ошибок и корректировки показателей отчета о прибылях и убытках, составляемого за 2015 г., организация, руководствуясь п. 109 Инструкции № 111, должна отразить содержание и суммы изменений в учетных оценках, которые повлияли на показатели бухгалтерской отчетности за отчетный период в примечаниях к бухгалтерской отчетности.
«Исправление» убытков
При составлении Отчета за 2015 г. следует учесть следующее. С 1.01.2015 г. коммерческие организации (за исключением банков, небанковских кредитно-финансовых организаций) вправе до 1 января 2017 г. убыток, возникающий при выбытии путем безвозмездной передачи или продажи капитальных строений (зданий, сооружений), изолированных помещений, машино-мест, незавершенных законсервированных капитальных строений, иного недвижимого имущества, незавершенных незаконсервированных капитальных строений, долей в праве общей собственности на них, объектов инженерной и транспортной инфраструктуры, не используемых в осуществлении основного вида деятельности организации и (или) не используемых в хозяйственном обороте, не планируемых, в т.ч. в соответствии с утвержденными бизнес-планами, к дальнейшему использованию организацией, списывать за счет:
добавочного капитала, образовавшегося в результате получения (приобретения, создания) и последующего увеличения стоимости основных средств, доходных вложений в материальные активы, объектов незавершенного строительства, оборудования к установке (Д-т сч. 83 – К-т сч. 91);
нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) – в части суммы убытка, оставшегося после списания, проведенного в порядке, приведенном выше (Д-т сч. 84 – К-т сч. 91) (п.п. 1, 4 Указа от 7.08.2015 г. № 345 «О выбытии имущества»).
На заполнение строк, показывающих доходы и расходы по инвестиционной деятельности, это новшество не влияет: такие суммы все равно показываются в Отчете в строках, отражающих доходы и расходы по инвестиционной деятельности. Изменения касаются только содержания строк 220, 230 Отчета.
Заполнение строк отчета
Строка 010 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ и услуг». Здесь показывается выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг, учитываемая по кредиту счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (Д-т сч. 62 (50, 57) – К-т сч. 90-1), за вычетом скидок (премий, бонусов), предоставленных покупателю (заказчику) к цене (стоимости), указанной в договоре, стоимости возвращенной продукции, товаров, а также налогов и сборов, исчисляемых из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг (Д-т сч. 90-2, 90-3 – К-т сч. 68) (п. 58 Инструкции № 111).
При определении показателя, отражаемого в стр. 010, используются данные бухгалтерского учета по сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» субсч. 1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг» за вычетом суммы налогов и сборов, отражаемых записью:
Д-т сч.сч. 90-2, 90-3 – К-т сч. 68.
При заполнении стр. 010 Отчета учитывается сумма налогов и сборов, исчисленная именно из выручки, а не вся сумма налогов и сборов, отражаемая на сч. 90.
Так, например, на сч. 90 могут быть отражены суммы налогов и сборов (в т.ч. сумма НДС), исчисленные из прочих доходов по текущей деятельности, отражаемых на субсчетах 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности».
Напомним, что согласно п. 70 Инструкции о порядке применения Типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50), в 2015 г. такие налоги и сборы отражаются на следующих субсчетах:
– на субсч. 90-8 – НДС, исчисляемый от прочих доходов по текущей деятельности (Д-т сч. 90-8 – К-т сч. 68). Здесь могут найти отражение суммы НДС, исчисленные в соответствии с п. 18 ст. 98 НК, согласно которому налоговая база НДС увеличивается на суммы, фактически полученные (причитающиеся к получению):
– за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права сверх цены их реализации либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав;
– в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров;
– в виде дополнительной выгоды за реализованные комиссионером товары (работы, услуги), имущественные права на условиях, более выгодных, чем те, которые были указаны комитентом;
– на субсч. 90-9 – прочие налоги и сборы, исчисляемые от прочих доходов по текущей деятельности (Д-т сч. 90-9 – К-т сч. 68). Здесь может быть отражен, например, налог при упрощенной системе налогообложения, исчисленный в соответствии с законодательством из сумм неустоек (пени), полученных от подрядчика.
При этом можно использовать и иные субсчета сч. 90 согласно рабочему плану счетов.
Указанные суммы налогов и сборов при заполнении стр. 010 отчета не учитываются.
Обратим внимание, что в стр. 010 Отчета сумма налогов и сборов, исчисляемая из выручки по реализации, обособленно не отражается. Однако согласно п. 8 Инструкции № 111 организация вправе вносить дополнительные реквизиты и сведения в формы бухгалтерской отчетности, в т.ч. в Отчет, при соблюдении структуры (кодов строк и граф).
Например, в целях повышения информативности Отчета можно дополнить отчет строками 009, 011, 012, 071, 072, 073 и т.п., где указать суммы налогов и сборов из выручки, выручку с учетом налогов и сборов, более детальную расшифровку прочих доходов по текущей деятельности. Можно дополнить отчет строками 081, 082, 083 и т.п. и привести там более детальную расшифровку прочих доходов по текущей деятельности и т.д.
Некоторые компании для увеличения информативности отчета дополняют его другими строками, в которых приводятся показатели EBITDA (Earnings before Income, Tax, Depreciation and Amortization – прибыль до уплаты процентов, налогов, вычета амортизации), OIBDA (Operating Income before Depreciation and Amortization – операционная прибыль перед вычетом амортизации) и т.п.
Заполнение стр. 010 графы 4 «За январь–декабрь 2014 года» определяется в общем случае на основании информации, отраженной в Отчете за 2014 г.
Согласно п. 10 Инструкции № 111, если данные за период предыдущего года, аналогичный отчетному периоду, несопоставимы с данными за отчетный период, то первые из названных данных подлежат корректировке в соответствии с законодательством, а также с учетом изменений учетной политики, в т.ч. произведенной реорганизации организации.
Таким образом, если выручка от какого-либо вида деятельности (например, от сдачи имущества в аренду) в 2014 г. отражалась на сч. 90, а в 2015 г. согласно учетной политике отнесена к инвестиционной деятельности и доходы от сдачи имущества в аренду отражаются на сч. 91 «Прочие доходы и расходы», то при заполнении Отчета за 2015 г. показатели за 2014 г. следует отразить не в стр. 010, а в строках 100 и 104.
Противоположные корректировки потребуются, если в 2014 г. доходы по какому-либо виду деятельности отражались на сч. 91, а в 2015 г. признавались доходами по текущей деятельности и, соответственно, отражались на сч. 90. Тогда при заполнении гр. 4 «За январь–декабрь 2014 года» их следует отразить в стр. 010, хотя при заполнении бухгалтерской отчетности за 2014 г. они включались в состав доходов по инвестиционной либо финансовой деятельности. Это касается также расходов, относящихся к соответствующим доходам, в отношении которых изменился порядок бухгалтерского учета.
Напомним, что согласно п. 58 Инструкции № 111 выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг отражается:
а) за вычетом стоимости возвращенной продукции, товаров. При этом в Инструкции № 111 не говорится о необходимости уменьшения показателя стр. 010 на сумму уменьшения (увеличения) стоимости оказанных услуг (выполненных работ) по сравнению с их стоимостью, первоначально отраженной в актах сдачи-приемки выполненных работ (оказанных услуг). Данная ситуация, например, широко распространена в сфере строительства, где стоимость выполненных строительно-монтажных работ за прошлые периоды изменяется по различным причинам. При этом составляются так называемые корректировочные акты.
Однако в данном случае с учетом норм п.п. 17, 18 и 30 Инструкции № 102 выручка от реализации оказанных услуг (выполненных работ) в стр. 010 Отчета отражается с учетом ее последующих изменений (увеличения либо уменьшения стоимости оказанных услуг (выполненных работ);
б) за вычетом скидок (премий, бонусов), предоставленных покупателю (заказчику) к цене (стоимости), указанной в договоре.
В данном случае необходимо обратить внимание: скидки (премии, бонусы) могут быть предоставлены покупателю (заказчику) как до, так и после отгрузки продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг.
В первом случае выручка от реализации, отраженная на сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» субсч. 1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг», уже включена в сумму за вычетом предоставленных скидок, и в будущем необходимость ее корректировки отсутствует.
Скидки могут предоставляться покупателям (заказчикам) и после отгрузки продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг.
Согласно п. 21 Инструкции № 102 выручка от реализации продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг уменьшается на сумму премий, бонусов, предоставленных покупателю (заказчику) к цене (стоимости), указанной в договоре, полученных после выполнения покупателем (заказчиком) условий (в т.ч. объема покупок или заказов), определенных в договоре в качестве обязательных для получения таких премий, бонусов.
Таким образом, в 2015 г. предоставленные покупателям премии и бонусы отражаются не в составе прочих расходов по текущей деятельности на сч. 90-10 либо прочих расходов на сч. 91, а уменьшают показатель субсч. 1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг) сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности». При этом для целей налогового учета согласно п. 3.26-1 ст. 129 Налогового кодекса (далее – НК) премии и бонусы отражаются у продавца в составе внереализационных расходов.
Следовательно, в случае предоставления, например, ретро-скидок в 2015 г. для целей заполнения стр. 010 на сумму таких скидок должен быть уменьшен показатель стр. 010.
Строка 020 «Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг». Здесь показывается:
– организацией, осуществляющей промышленную и иную производственную деятельность, – себестоимость реализованной продукции, работ, услуг, выручка от реализации которых показана по статье «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг» (стр. 010), без сумм управленческих расходов и расходов на реализацию;
– организацией, осуществляющей торговую, торгово-производственную деятельность, – стоимость приобретения реализованных товаров (в ценах приобретения или в розничных ценах, за исключением сумм реализованных торговых наценок (скидок, надбавок), налогов, включаемых в цену товаров), выручка от реализации которых показана по статье «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг» (стр. 010);
– организацией – профучастником рынка ценных бумаг – стоимость приобретения реализованных ценных бумаг, выручка от реализации которых показана по стр. 010 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг» (п. 59 Инструкции № 111).
Показатель стр. 020 Отчета приводится в круглых скобках, поскольку является вычитаемым.
При заполнении стр. 020 следует учитывать особенности, связанные со спецификой деятельности организаций:
а) При заполнении стр. 020 гр. 3 Отчета организации, осуществляющие промышленную и иную производственную деятельность, используют данные бухучета по субсч. 90-4 «Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг» сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», где согласно п. 70 Инструкции № 50 учитывается себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг, по которым на субсчете 90-1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг» отражена выручка.
Исходя из положений учетной политики у разных организаций, осуществляющих один и тот же вид производственной деятельности, порядок списания отдельных затрат может отличаться. То есть наполнение сч. 90-4 и соответственно показателя стр. 020 может отличаться у разных организаций.
Согласно п. 11 Инструкции № 102 в организации, осуществляющей промышленную и иную производственную деятельность, условно-постоянные косвенные общепроизводственные затраты включаются в себестоимость реализованной продукции, работ, услуг или относятся к управленческим расходам в порядке, установленном учетной политикой.
Если затраты, указанные в части первой настоящего пункта, включаются в себестоимость реализованной продукции, работ, услуг, они списываются в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» и других счетов, а если относятся к управленческим расходам, то списываются в дебет сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», субсч. 90-5 «Управленческие расходы».
При заполнении стр. 020 Отчета следует иметь в виду, что:
– если условно-постоянные косвенные общепроизводственные затраты списываются на счета 20, 23, то такие затраты формируют показатель стр. 020 Отчета, поскольку отражаются на субсчете 90-4 «Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг»;
– если условно-постоянные косвенные общепроизводственные затраты согласно учетной политике отнесены к управленческим расходам, то они включаются в стр. 040 Отчета, поскольку отражаются на субсчете 90-5 «Управленческие расходы».
В 2015 г., так же как и в 2014-м, согласно нормам Инструкции № 50 и п. 10 Инструкции № 102 организации, осуществляющие промышленную и иную производственную деятельность, условно-постоянные косвенные затраты, связанные с управлением, учитываемые на сч. 26 и списываемые в полной сумме при определении финансовых результатов в дебет счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-5 «Управленческие расходы») относят к управленческим расходам. Такие затраты не формируют себестоимость для целей заполнения стр. 020 Отчета;
б) организации, осуществляющие торговую и торгово-производственную деятельность.
В строке 020 Отчета такие организации отражают стоимость реализованных товаров, которая в бухучете списывается записью:
Д-т сч. 90-4 – К-т сч.сч. 41 «Товары», 45 «Товары отгруженные» (данная запись, например, может иметь место в случае реализации товаров, переданных на комиссию).
Если учет товаров ведется по продажным ценам (ценам реализации), то в соответствии с п. 33 Инструкции № 50 суммы торговых наценок (скидок, надбавок), налогов, включаемых в цену товаров, приходящихся на реализованные товары, отражаются сторнировочной записью:
Д-т 90-4 – К-т сч. 42 «Торговая наценка».
Данная сумма при заполнении показателя стр. 020 Отчета вычитается из показателя себестоимости списанных товаров.
в) профессиональные участники рынка ценных бумаг.
В соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету ценных бумаг, утв. постановлением Минфина от 22.12.2006 № 164, а также с учетом норм Инструкции № 50 учет ценных бумаг у профессионального участника рынка ценных бумаг ведется на счетах 58 «Краткосрочные финансовые вложения» и 06 «Долгосрочные финансовые вложения».
Деятельность, связанная с приобретением и реализацией ценных бумаг, является для участника рынка ценных бумаг текущей, а потому списание ценных бумаг, учтенных на счетах 58 и 06, отражается записью:
Д-т сч. 90-4 – К-т сч.сч. 06, 58.
Данный показатель и следует использовать при заполнении стр. 020 Отчета.
Строка 030 «Валовая прибыль». Здесь показывается разность строк 010 и 020 Отчета. Если в результате расчета получается отрицательная величина (убыток), она (он) показывается в круглых скобках.
Строка 040 «Управленческие расходы». Организации, осуществляющие промышленную и иную производственную деятельность, показывают здесь затраты, учитываемые на сч. 26, а также условно-постоянную часть затрат, учитываемых на сч. 25, списываемых при определении финансовых результатов непосредственно в дебет сч. 90.
Организации, осуществляющие торговую, торгово-производственную деятельность, в стр. 040 показывают расходы, связанные с управлением и учитываемые на сч. 44 «Расходы на реализацию».
Организации – профучастники рынка ценных бумаг в стр. 040 показывают расходы на осуществление своей текущей деятельности (п. 60 Инструкции № 111).
Торговым организациям следует обратить особое внимание на порядок заполнения стр. 040 и учитывать, что в данной строке торговыми и торгово-производственными организациями отражается часть управленческих расходов, которые отражены на сч. 44, но которые в соответствии с законодательством являются «управленческими расходами».
Напомним, что согласно п. 10 Инструкции № 102 в организации, осуществляющей торговую, торгово-производственную деятельность, к управленческим расходам относятся расходы, связанные с управлением организацией, учитываемые на сч. 44 и списываемые в полной сумме при определении финансовых результатов в дебет сч. 90-5.
В качестве примера таких расходов (в отношении которых должен был быть организован соответствующий аналитический учет, т.е. их обособленное выделение) можно привести расходы на аренду офиса, зарплату управленческого персонала, амортизацию объектов основных средств, не предназначенных исключительно для торговой деятельности (столы, оргтехника, и др.), и т.п.
У организаций, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, к управленческим расходам согласно п. 10 Инструкции № 102 относятся условно-постоянные косвенные затраты, связанные с управлением организацией, учитываемые на сч. 26 и списываемые в полной сумме при определении финансовых результатов в дебет сч. 90-5, за исключением случаев, установленных законодательством.
Показатель стр. 040 показывается в круглых скобках.
Строка 050 «Расходы на реализацию».
Организации, осуществляющие промышленную и иную производственную деятельность, показывают здесь расходы на реализацию, учитываемые на сч. 44 и относящиеся к реализованной продукции, выполненным работам, оказанным услугам.
Организации, осуществляющие торговую, торгово-производственную деятельность, отражают в стр. 050 расходы на реализацию, учитываемые на сч. 44 (за вычетом расходов, связанных с управлением, см. выше) и относящиеся к реализованным товарам (п. 61 Инструкции № 111).
В стр. 050 Отчета приводятся расходы на реализацию, отражаемые в бухучете записью:
Д-т сч. 90-6 «Расходы на реализацию» – К-т сч. 44».
Торговым и торгово-производственным организациям, которые все свои затраты в бухучете отражают на сч. 44, следует обратить внимание, что в стр. 050 Отчета не отражается «управленческая часть» затрат, отражаемая в бухучете на сч. 44. Такие расходы включаются в показатель стр. 040 «Управленческие расходы» Отчета в графах 3 и 4.
Показатель гр. 050 Отчета показывается в круглых скобках, поскольку является вычитаемым (п. 12 Инструкции № 111).
Обратим внимание, что в составе расходов по текущей деятельности на сч. 90-7 не отражаются «доходы прошлых лет, выявленные в отчетном периоде», относящиеся к текущей деятельности. Данные доходы отражаются на сч. 84.
Строка 060 «Прибыль (убыток) от реализации продукции, товаров, работ, услуг». Здесь отражается финансовый результат деятельности организации по основной деятельности, т.е. без учета финансового результата доходов и расходов, отраженных на сч.сч. 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности» и 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности».
Данный показатель представляет собой разность строк 030, 040 и 050 Отчета. Если в результате расчета получается отрицательная величина (убыток от реализации), она (он) показывается в круглых скобках.
Строка 070 «Прочие доходы по текущей деятельности». Здесь показываются прочие доходы по текущей деятельности, учитываемые на сч. 90, за вычетом налогов и сборов, исчисляемых от прочих доходов по текущей деятельности (п. 62 Инструкции № 111).
В данной строке Отчета в гр. 3 «За январь–декабрь 2015 года» и в графе 4 «За январь–декабрь 2014 года» показываются доходы, которые отражаются на сч. 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности» в соответствии с п. 13 Инструкции № 102, в т.ч.:
– доходы, связанные с реализацией и прочим выбытием запасов (за исключением продукции, товаров) и денежных средств;
– суммы излишков запасов, денежных средств, выявленных в результате инвентаризации;
– стоимость запасов, денежных средств, выполненных работ, оказанных услуг, полученных или переданных безвозмездно;
– доходы, связанные с государственной поддержкой, направленной на приобретение запасов, оплату выполненных работ, оказанных услуг, финансирование текущих расходов;
– доходы от уступки права требования;
– восстанавливаемые суммы резервов под снижение стоимости запасов;
– восстанавливаемые суммы резервов по сомнительным долгам;
– восстанавливаемые суммы резервов под обесценение краткосрочных финансовых вложений (в случае, если организация является профессиональным участником рынка ценных бумаг);
– неустойки (штрафы, пени) и другие виды санкций за нарушение условий договоров, присужденные судом или признанные должником, причитающиеся к получению;
– доходы, связанные с чрезвычайными ситуациями;
– другие доходы по текущей деятельности.
Показатель «прочих доходов по текущей деятельности» в Отчете отражается за минусом исчисленных из таких доходов налогов и сборов.
Обратим внимание, что в составе прочих доходов по текущей деятельности на сч. 90-7 не отражаются «доходы прошлых лет, выявленные в отчетном периоде». Данные доходы отражаются на сч. 84.
Строка 080 «Прочие расходы по текущей деятельности». Здесь показываются прочие расходы по текущей деятельности, учитываемые на сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (п. 63 Инструкции № 111).
В данной строке в гр. 3 «За январь–декабрь 2015 года» показываются расходы, отраженные на сч. 90, субсч. 10 «Прочие расходы по текущей деятельности» (либо ином субсчете, используемом организацией в 2015 г. в соответствии с ее рабочим планом счетов) исходя из п. 13 Инструкции № 102, в т.ч.:
– расходы, связанные с реализацией и прочим выбытием запасов (за исключением продукции, товаров) и денежных средств;
– стоимость запасов, денежных средств, выполненных работ, оказанных услуг, переданных безвозмездно;
– расходы от уступки права требования;
– суммы недостач и потерь от порчи запасов, денежных средств;
– суммы создаваемых резервов под снижение стоимости запасов и восстанавливаемые суммы этих резервов;
– суммы создаваемых резервов по сомнительным долгам;
– суммы создаваемых резервов под обесценение краткосрочных финансовых вложений (в случае, если организация является профессиональным участником рынка ценных бумаг);
– расходы по аннулированным производственным заказам;
– расходы обслуживающих производств и хозяйств;
– материальная помощь работникам организации, вознаграждения по итогам работы за год;
– не компенсируемые виновными лицами потери от простоев по внешним причинам;
– штрафы, пени по платежам в бюджет, по расчетам по социальному страхованию и обеспечению;
– неустойки (штрафы, пени) и другие виды санкций за нарушение условий договоров, присужденные судом или признанные организацией, подлежащие к уплате;
– расходы, связанные с рассмотрением дел в судах;
– расходы, связанные с чрезвычайными ситуациями;
– другие расходы по текущей деятельности.
Показатель по стр. 080 включает в т.ч. суммы налогов и сборов, исчисленные по прочим расходам по текущей деятельности (например, сумму НДС при безвозмездной передаче запасов, обязательные страховые отчисления от материальной помощи и т.п.), учитываемые на субсчетах 90-8 «Налог на добавленную стоимость, исчисляемый от прочих доходов по текущей деятельности» и 90-9 «Прочие налоги и сборы, исчисляемые от прочих доходов по текущей деятельности».
Например, при передаче производителем произведенных детских товаров детскому дому в бухучете производятся записи:
Д-т сч. 90-10 – К-т сч. 43 – списывается фактическая себестоимость готовой продукции (данные прочие расходы по текущей деятельности не учитываются при налогообложении прибыли);
Д-т сч. 90-8 – К-т сч. 68 – начислен НДС по безвозмездной передаче готовой продукции.
Показатель стр. 080 Отчета показывается в круглых скобках.
Строка 090 «Прибыль (убыток) от текущей деятельности». Здесь отражается финансовый результат текущей деятельности организации с учетом финансового результата прочих доходов и расходов по текущей деятельности, отраженных на субсчетах 90-7, 90-8, 90-9 и 90-10, т.е. в целом по счету 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности».
Данный показатель представляет собой сумму строк 060 и 070 за минусом показателя строки 080. Если в результате расчета получается отрицательная величина (убыток от текущей деятельности), она (он) показывается в круглых скобках.
Строки 100-104 «Доходы по инвестиционной деятельности». Здесь показываются доходы по инвестиционной деятельности, учитываемые в бухгалтерском учете по кредиту сч. 91, в т.ч. доходы от выбытия основных средств, нематериальных активов и других долгосрочных активов (строка 101), доходы от участия в уставном капитале других организаций (стр. 102), проценты, причитающиеся к получению (стр. 103), прочие доходы по инвестиционной деятельности (стр. 104), за вычетом налогов и сборов, исчисляемых от доходов по инвестиционной деятельности (п . 64 Инструкции № 111).
При заполнении строк 100–104 Отчета следует руководствоваться как определением инвестиционной деятельности, так и положениями учетной политики, где закреплена конкретная классификация видов деятельности в организации.
Согласно п. 64 Инструкции № 111 в качестве доходов по инвестиционной деятельности отражаются следующие доходы:
а) строка 101 «Доходы от выбытия основных средств, нематериальных активов и других долгосрочных активов». В данной строке в гр. 3 «За январь–декабрь 2015 года» отражаются доходы, полученные в результате выбытия активов, признаваемых долгосрочными.
К таким активам согласно Инструкции № 50, Инструкции № 111, Инструкции по бухгалтерскому учету долгосрочных активов, предназначенных для реализации, Инструкции по бухгалтерскому учету инвестиционной недвижимости, утвержденных постановлением Минфина от 30.04.2012 № 25, и иным нормативным правовым актам относятся активы, отражаемые на счетах 01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы», 03 «Доходные вложения в материальные активы», 06, 07 «Оборудование к установке и строительные материалы», 08 «Вложения в долгосрочные активы», 47 «Долгосрочные активы, предназначенные для реализации»;
б) строка 102 «Доходы от участия в уставном капитале других организаций». Здесь отражаются доходы, полученные от участия в уставном капитале иных организаций и в совместной деятельности, которые в бухгалтерском учете отражаются по кредиту сч. 91, а именно:
– полученные дивиденды и приравненные к ним доходы, полученные от участия в уставном капитале иных организаций. Согласно п. 59 Инструкции № 50 подлежащие получению дивиденды и другие доходы от участия в уставном фонде иных организаций отражаются записью:
Д-т сч. 76-4 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» – К-т сч. 91;
– стоимость вкладов участников по договору простого товарищества, отражаемая согласно п. 18 Инструкции по бухгалтерскому учету совместной деятельности, утв. постановлением Минфина от 14.12.2006 № 161 (далее – Инструкция № 161), на сч. 91;
– прибыль участника договора о совместной деятельности, полученная от организации – доверенного лица, отражаемая на сч. 91 в соответствии с п. 21 Инструкции № 161;
– возвращенная в счет погашения вклада сумма активов, превышающая ранее внесенную сумму активов по договору простого товарищества, отражаемая по кредиту сч. 91;
– доходы от реализации ценных бумаг (если организация не является профучастником рынка ценных бумаг), которые согласно п. 14 Инструкции № 102, Инструкции № 50 и Инструкции по бухгалтерскому учету ценных бумаг, утв. постановлением Минфина от 22.12.2006 № 164, отражаются на сч. 91 и включаются в состав доходов по инвестиционной деятельности;
– результаты от переоценки ценных бумаг категории «Ценные бумаги для торговли» (дооценка до текущей стоимости), отражаемые на сч. 91 в соответствии с п. 18 Инструкции № 164 (за исключением профучастников рынка ценных бумаг, у которых данные хозяйственные операции отражаются на сч. 90);
– доходы в виде увеличения номинальной стоимости доли (акций) в уставном фонде другой организации за счет собственных источников последней;
– иные аналогичные доходы.
Теоретически показатель стр. 102 Отчета складывается из кредитового оборота по сч. 91-1 в части указанных выше доходов за минусом налогов и сборов, исчисленных от прочих доходов. Но на практике исходя из норм НК субсчета 91-2, 91-3 (т.е. счета оборотных налогов от доходов в виде участия в уставных фондах других организаций) не используются ввиду отсутствия таких налогов;
в) строка 103 «Проценты, причитающиеся к получению». Здесь показываются проценты за пользование банком денежными средствами, находящимися на расчетном, валютном, депозитном и иных банковских счетах организации, проценты, причитающиеся за предоставлением организацией денежных средств по договорам займа, сумма купонного (процентного) дохода по долговым ценным бумагам и т.п., отраженные на счете 91 за минусом налогов и сборов, исчисленных из сумм таких доходов;
г) строка 104 «Прочие доходы по инвестиционной деятельности». Здесь показываются все прочие доходы, отраженные на сч. 91, относящиеся к инвестиционной деятельности и не показанные по строкам 101, 102 и 103 отчета, за минусом налогов и сборов, исчисленных из их сумм, например:
– излишки долгосрочных активов, выявленных в ходе проведения инвентаризации;
– стоимость безвозмездно полученных инвестиционных активов;
– доходы от сдачи имущества в аренду (если согласно учетной политике данная деятельность отнесена к текущей деятельности);
– иные аналогичные доходы по инвестиционной деятельности.
Обратим внимание, что в 2015 г., как и в 2014 г., на сч. 91 не отражаются доходы прошлых лет по инвестиционной деятельности, выявленные в отчетном периоде. Они отражаются на сч. 84.
Строки 110-112 «Расходы по инвестиционной деятельности». Здесь показываются расходы по инвестиционной деятельности, учитываемые по дебету сч. 91, в т.ч. расходы от выбытия основных средств, нематериальных активов и других долгосрочных активов (строка 111), прочие расходы по инвестиционной деятельности (строка 112) (п. 65 Инструкции № 111).
В составе расходов по инвестиционной деятельности учитываются признаваемые таковыми согласно п. 14 Инструкции № 102 и учетной политике организации расходы, отраженные на сч. 91.
Показатели по стр. 110–112 заключаются в круглые скобки.
а) строка 110 «Расходы по инвестиционной деятельности». Здесь отражается сумма расходов по инвестиционной деятельности, отраженная в строках 111 и 112 отчета;
б) строка 111 «Расходы от выбытия основных средств, нематериальных активов и других долгосрочных активов».
В стр. 111 в гр. 3 «За январь–декабрь 2015 года» отражаются расходы, связанные с выбытием активов, признаваемых долгосрочными, т.е. отражаемые на счетах 01, 04, 03, 06, 07, 08, 47.
В данной строке отражаются расходы, связанные не только с реализацией долгосрочных активов, но и с их выбытием по иным причинам (списание по результатам инвентаризации, безвозмездная передача, выбытие вследствие чрезвычайных обстоятельств и т.п.);
в) строка 112 «Прочие расходы по инвестиционной деятельности». Здесь отражаются расходы по инвестиционной деятельности, которые не были отражены в стр. 111 Отчета. К таким расходам согласно п. 14 Инструкции № 102 и учетной политике организации могут относиться:
– суммы недостач и потерь от порчи инвестиционных активов;
– расходы, связанные с участием в уставных фондах других организаций;
– расходы по договорам о совместной деятельности;
– расходы по финансовым вложениям в долговые ценные бумаги других организаций (если организация не является профучастником рынка ценных бумаг);
– стоимость инвестиционных активов, переданных безвозмездно;
– прочие доходы и расходы по инвестиционной деятельности.
Обратим внимание, что в 2015 г., как и в 2014 г., на сч. 91 не отражаются расходы прошлых лет по инвестиционной деятельности, выявленные в отчетном периоде. Они отражаются на сч. 84.
Строки 120-122 «Доходы по финансовой деятельности». Здесь показываются доходы по финансовой деятельности организации, учитываемые по кредиту сч. 91, в т.ч. курсовые разницы, возникающие от пересчета активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте (стр. 121), прочие доходы по финансовой деятельности (стр. 122), за вычетом налогов и сборов, исчисляемых от доходов по финансовой деятельности (п. 66 Инструкции № 111).
При заполнении показателей строк 120–122 Отчета следует руководствоваться как определением «финансовой деятельности», так и учетной политикой организации, где уточняется состав доходов и расходов, относимых на сч. 91.
Согласно п. 67 Инструкции № 111 в качестве доходов по финансовой деятельности отражаются:
а) строка 120 «Доходы по финансовой деятельности». Здесь отражается сумма показателей, учтенных в строках 121 и 122 Отчета;
б) строка 121 «Курсовые разницы от пересчета активов и обязательств».
В стр. 121 в гр. 3 «За январь–декабрь 2015 года» отражается сумма курсовых разниц, которые в 2015 г. отражались на сч. 91 в соответствии с п. 3 ст. 12 Закона от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон № 57-З) и Национальным стандартом бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утв. постановлением Минфина от 29.10.2014 № 69 (далее – НСБУ № 69).
В гр. 4 «За январь–декабрь 2014 года» в стр. 121 отражаются суммы курсовых разниц, которые в соответствии с Декретом от 30.06.2000 № 15, Инструкцией по бухгалтерскому учету активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, утв. постановлением Минфина от 27.12.2007 № 199, постановлением Совмина от 3.06.2011 № 704 «О некоторых вопросах переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте» (далее – постановление № 704), отражались на сч. 91. При этом здесь отражаются курсовые разницы, как непосредственно учтенные на счете 91, так и списанные на этот счет со счетов 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов» (где они первоначально отражались в соответствии с постановлением № 704).
Напомним, что постановлением Совмина от 22.10.2014 № 998 постановление № 704 признано утратившим силу с 1.01.2015 г. Соответственно, все остатки курсовых разниц, отраженные на счетах 97 и 98 по состоянию на 31.12.2014 г., должны быть списаны в соответствии с нормами Указа от 19.12.2014 № 599 «О списании курсовых разниц».
Курсовые разницы, отражаемые в соответствии с законодательством на иных счетах бухгалтерского учета и не являющиеся доходами по финансовой деятельности (например, суммы курсовых разниц, возникающих в коммерческих организациях при пересчете в белорусские рубли выраженной в иностранной валюте стоимости дебиторской задолженности собственника имущества (учредителей, участников) по вкладам в уставный фонд этих организаций; суммы курсовых разниц, возникающих в некоммерческих организациях при пересчете в белорусские рубли выраженной в иностранной валюте стоимости средств, полученных на содержание этих организаций в соответствии со сметой и на другие цели, дебиторской задолженности и обязательств (за исключением авансов и кредиторской задолженности, погашение которой осуществляется в форме аккредитива), возникающих при осуществлении расчетов или подлежащих погашению этими средствами, а также при возврате авансов и погашении кредиторской задолженности в форме аккредитива этими средствами), в данной строке не отражаются;
в) строка 122 «Прочие доходы по финансовой деятельности».
Здесь отражаются иные доходы по финансовой деятельности, которые не являются курсовыми разницами и отражаются на сч. 91.
В частности, согласно п. 15 Инструкции № 102 в данной строке отчета могут быть отражены в качестве доходов по финансовой деятельности доходы, связанные с выпуском, размещением, обращением и погашением долговых ценных бумаг собственного выпуска (в случае, если организация не является профессиональным участником рынка ценных бумаг).
В 2015 г., как и в 2014 г., на сч. 91 не отражаются доходы прошлых лет по финансовой деятельности, выявленные в отчетном периоде (они отражаются на сч. 84).
Также в данной строке согласно п. 15 Инструкции № 102 отражаются разницы, возникающие при погашении обязательства в валюте, отличной от валюты обязательства, за исключением случаев, установленных законодательством (ранее именовавшиеся «суммовыми разницами»).
Строки 130-133 «Расходы по финансовой деятельности». Здесь показываются расходы по финансовой деятельности, учитываемые по дебету сч. 91, в т.ч. проценты, подлежащие к уплате за пользование кредитами, займами (стр. 131), курсовые разницы, возникающие от пересчета активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте (стр. 132), прочие расходы по финансовой деятельности (строка 133) (п. 67 Инструкции № 111).
Показатели по стр. 130–133 заключаются в круглые скобки.
а) строка 130 «Расходы по финансовой деятельности». Здесь отражается сумма показателей, учтенных по строкам 131, 132 и 133 Отчета;
б) строка 131 «Проценты к уплате». Здесь отражаются проценты, подлежащие к уплате за пользование кредитами, займами (за исключением процентов по кредитам, займам, которые относятся на стоимость инвестиционных активов в соответствии с законодательством), т.е. проценты, учитываемые на сч. 91;
в) строка 132 «Курсовые разницы от пересчета активов и обязательств».
В строке 132 в гр. 3 «За январь–декабрь 2015 г.» отражается сумма курсовых разниц, которые в соответствии с НСБУ № 69, Законом № 57-З отражались по дебету сч. 91.
В строке 132 в гр. 4 «За январь–декабрь 2014 г.» отражаются курсовые разницы, учтенные на сч. 91 в соответствии с действующим тогда законодательством.
Курсовые разницы, отражаемые в соответствии с законодательством на иных счетах бухгалтерского учета и не являющиеся расходами по финансовой деятельности, в стр. 132 не отражаются. Например, согласно п. 1 Указа от 27.02.2015 г. № 103 (далее – Указ № 103) коммерческие организации (за исключением банков и небанковских кредитно-финансовых организаций) вправе учитывать курсовые разницы, образующиеся с 1 января 2015 г. по 31 декабря 2016 г. при пересчете в белорусские рубли выраженной в иностранной валюте стоимости обязательств, возникающих при осуществлении вложений в объекты незавершенного строительства, основных средств, в следующем порядке:
– до принятия объектов к учету в качестве основных средств относить на сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы», формируя тем самым первоначальную стоимость;
– после принятия объектов к учету в качестве основных средств в течение отчетного года отражались на сч. 08, а в конце этого года – списать на сч. 01 «Основные средства».
Кроме того, согласно Указу № 103 часть курсовых разниц (за исключением указанных выше), образовавшихся с 1 по 31 января 2015 г. и с 1 по 31 августа 2015 г. при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в белорусские рубли в порядке, установленном законодательством Республики Беларусь, вправе относить на доходы (расходы) будущих периодов (сч. сч. 98, 97) и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности и внереализационные доходы (расходы), учитываемые при налогообложении, в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31.12.2016 г.
Также согласно Указу от 7.05.2015 № 189 «О пересчете стоимости обязательств организаций, осуществляющих лизинговую деятельность» организации, осуществляющие лизинговую деятельность, суммы разниц, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости обязательств в белорусские рубли, вправе относить на доходы (расходы) будущих периодов (сч. 98, 97) и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности и внереализационные доходы (расходы), учитываемые при налогообложении, в порядке и сроки, установленные руководителем организации, осуществляющей лизинговую деятельность, но не позднее 31.12.2016 г.;
г) строка 133 «Прочие расходы по финансовой деятельности». Здесь отражаются расходы по финансовой деятельности, которые не были отражены в строках 131 и 132 Отчета. К ним согласно п. 15 Инструкции № 102 и учетной политике организации могут относиться:
– разницы между фактическими затратами на выкуп акций и их номинальной стоимостью (при аннулировании выкупленных акций) или стоимостью, по которой указанные акции реализованы третьим лицам (при последующей реализации выкупленных акций);
– расходы, связанные с получением во временное пользование (временное владение и пользование) имущества по договору финансовой аренды (лизинга) (если лизинговая деятельность не является текущей деятельностью);
– расходы, связанные с выпуском, размещением, обращением и погашением долговых ценных бумаг собственного выпуска (в случае, если организация не является профессиональным участником рынка ценных бумаг);
– отрицательные разницы, возникающие при погашении обязательства в валюте, отличной от валюты обязательства, за исключением случаев, установленных законодательством.
На счете 91 и в стр. 133 не отражаются расходы прошлых лет по финансовой деятельности, выявленные в отчетном периоде, т.к. они согласно постановлению № 80 относятся на сч. 84;
– прочие расходы по финансовой деятельности.
Строка 140 «Прибыль (убыток) от инвестиционной и финансовой деятельности». Данная строка определяется по формуле (стр. 100 – стр. 110 + стр. 120 – стр. 130).
Строка 150 «Прибыль (убыток) до налогообложения». Она определяется как сумма (разность) строк 90 и 140 Отчета. При получении отрицательной величины показатель стр. 150 заключается в круглые скобки.
Следует отметить, что название стр. 150 не означает, что в ней должна быть приведена сумма, совпадающая с налогооблагаемой прибылью, приведенной в налоговой декларации по налогу на прибыль. Стр. 150 показывает так называемую бухгалтерскую прибыль (убыток) или финансовый результат по двум счетам финансовых результатов: 90 и 91, списываемый на сч. 99 записями:
Д-т (К-т) сч.сч. 90, 91 – К-т (Д-т) сч. 99.
Строка 160 «Налог на прибыль». Здесь показывается сумма налога на прибыль, исчисляемого из прибыли (дохода) организации за отчетный период в соответствии с налоговым законодательством, отражаемая в бухучете записью:
Д-т сч. 99 – К-т сч. 68 (п. 69 Инструкции № 111).
Данная сумма, как правило, соответствует показателю налога на прибыль, отраженному в налоговой декларации (расчете) по налогу на прибыль за 2015 г.
Исключение могут составлять случаи, когда организация освобождена от налога на прибыль с условием целевого использования высвободившихся средств (показатель отражается в стр. 17 налоговой декларации (расчета)). В этом случае сумма налога на прибыль (Д-т сч. 99 – К-т сч. 68) отражается в полной сумме (без учета предоставленной льготы). Сумма предоставленных льгот в части освобождения от уплаты налогов согласно п. 14 Инструкции по бухгалтерскому учету государственной поддержки, утв. постановлением Минфина от 31.10.2011 № 112, отражается записью:
Д-т сч. 68 – К-т сч. 98.
Впоследствии учтенная в составе доходов будущих периодов сумма высвободившихся средств в результате предоставления льгот в части освобождения от уплаты налогов, использованная на приобретение основных средств, нематериальных активов, на протяжении срока их полезного использования отражается в бухучете по дебету сч. 98 в корреспонденции со счетами 90 и 91.
Напомним, что согласно п. 1 ст. 126 НК объектом обложения налогом на прибыль признаются валовая прибыль, а также дивиденды и приравненные к ним доходы, признаваемые таковыми в соответствии с п. 1 ст. 35 НК, начисленные белорусскими организациями.
Налог на прибыль с дивидендов и приравненных к ним доходов удерживается организацией при перечислении дивидендов и приравненных к ним доходов получателю из его дохода, поэтому на сч. 99 и в стр. 160 Отчета не отражается.
Строка 170 «Изменение отложенных налоговых активов»
Здесь отражается сумма изменения отложенных налоговых активов за отчетный период, определяемая как разница между оборотами по дебету и кредиту счета 09 «Отложенные налоговые активы» за отчетный период (п. 70 Инструкции № 111), например, при переносе убытков на будущее в соответствии со ст. 141-1 НК.
В стр. 170 в графе 3 «За январь–декабрь 2015 г.» отражается разница между оборотами по дебету и кредиту счета 09 за 2015 г.
В соответствии с п. 14 Инструкции № 50 в бухучете операции, связанные с возникновением и списанием отложенного налогового актива, отражаются записями:
Д-т сч. 09 – К-т сч. 99 – начисление отложенного налогового актива;
Д-т сч. 99 – К-т сч. 09 – уменьшение или полное погашение отложенного налогового актива;
Д-т сч. 99 – К-т сч. 09 – списывается отложенный налоговый актив при выбытии актива или погашении обязательства, в связи с которым он был начислен.
Строка 180 «Изменение отложенных налоговых обязательств». Здесь показывается сумма изменения отложенных налоговых обязательств за отчетный период, определяемая как разница между оборотами по дебету и кредиту сч. 65 «Отложенные налоговые обязательства» за отчетный период (п. 71 Инструкции № 111).
В стр. 180 в графе 3 «За январь–декабрь 2015 г.» отражается разница между оборотами по дебету и кредиту счета 65 за 2015 г.
В соответствии с п. 50 Инструкции № 50 в бухучете при этом делались записи:
Д-т сч. 99 – К-т сч. 65 – начисление отложенного налогового обязательства;
Д-т сч. 65 – К-т сч. 99 – уменьшение или полное погашение отложенного налогового обязательства.
Д-т сч. 65 – К-т сч. 99 – списание отложенного налогового обязательства при выбытии актива или погашении обязательства, в связи с которым оно было начислено.
Строка 190 «Прочие налоги и сборы, исчисляемые из прибыли (дохода). Здесь показывается сумма налогов (кроме налога на прибыль) и сборов, исчисляемых из прибыли (дохода) организации за отчетный период в соответствии с налоговым законодательством, отражаемая записью:
Д-т сч. 99 – К-т сч. 68 (п. 72 Инструкции № 111).
Обратим внимание, что в стр. 190 отражаются именно налоги и сборы, начисление которых согласно законодательству производится на счете 99.
Строка 200 «Прочие платежи, исчисляемые из прибыли (дохода)». Здесь согласно п. 72-1 Инструкции № 111 показывается сумма платежей, исчисляемых из прибыли (дохода) (кроме налогов и сборов, исчисляемых из прибыли (дохода)) организации за отчетный период в соответствии с законодательством, отражаемая в бухучете записью:
Д-т сч. 99 – К-т сч. 68.
К таким платежам можно отнести, например:
– сумму прибыли, полученную при проведении республиканского субботника, подлежащую перечислению в бюджет, которая отражается на сч. 99 в соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету денежных средств, заработанных на республиканских субботниках, утв. постановлением Минфина от 18.06.2012 № 38;
– средства (часть средств), полученные от сдачи в аренду имущества, подлежащие перечислению в бюджет в соответствии с подп. 2.2 п. 2 Указа Президента от 29.03.2012 № 150 «О некоторых вопросах аренды и безвозмездного пользования имуществом».
Согласно п. 2 разъяснения Минфина, Госкомимущества от 4.03.2013 № 05-2-10/51/12-5-1-9/82 «О порядке исчисления и учета средств, полученных от сдачи в аренду государственного имущества» начисленная сумма средств от сдачи в аренду, причитающаяся к уплате в республиканский бюджет, отражается записью:
Д-т сч. 99 – К-т сч. 68;
– часть прибыли, подлежащая перечислению в бюджет в соответствии с Указом Президента от 28.12.2005 № 637 «О порядке исчисления в бюджет части прибыли государственных унитарных предприятий, государственных объединений, являющихся коммерческими организациями, а также доходов от находящихся в республиканской и коммунальной собственности акций (долей в уставных фондах) хозяйственных обществ и об образовании государственного целевого бюджетного фонда национального развития»;
– суммы средств, направленные во внебюджетные централизованные инвестиционные фонды, формируемые в соответствии с Указом от 7.08.2012 № 357;
– иные начисления, отражаемые в соответствии с законодательством на сч. 99 и не признаваемые налогами и сборами.
Строка 210 «Чистая прибыль (убыток)». Здесь указывается результат показателей, отраженных в строках (+/–150, –160, +/–170, +/–180, –190, –200) Отчета. Отрицательный результат заключается в круглые скобки.
Строка 220 «Результат от переоценки долгосрочных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток)». Здесь показывается сумма изменения стоимости основных средств, нематериальных активов и других долгосрочных активов за отчетный период в результате переоценки, проводимой в соответствии с законодательством, учитываемая на сч. 83 «Добавочный капитал» (п. 73 Инструкции № 111).
Если в соответствии с требованиями Указа Президента от 20.10.2006 № 622 «О вопросах переоценки основных средств, не завершенных строительством объектов и неустановленного оборудования» (далее – Указ № 622), Инструкцией о порядке проведения переоценки основных средств, не завершенных строительством объектом и неустановленного оборудования, утв. постановлением Минэкономики, Минфина и Минстройархитектуры от 5.11.2012 № 162/131/37, в 2014 г. организация осуществляла переоценку объектов основных средств, не завершенных строительством объектов и неустановленного оборудования, то в ст. 220 графы 4 отчета отражается результат такой переоценки.
Уровень инфляции в ноябре 2015 г. за предшествующий ему период с даты проведения последней переоценки, осуществленной в обязательном порядке в соответствии с требованиями законодательства, рассчитываемого и публикуемого Национальным статистическим комитетом, не превысил 100 и более процентов. В ноябре 2015 г., по данным Белстата, уровень инфляции по сравнению с декабрем 2013 г. составил 28,6%. Последняя переоценка (изменение стоимости) основных средств, доходных вложений в материальные активы, объектов незавершенного строительства и оборудования к установке проводилась по состоянию на 1.01.2014 г. Таким образом, в соответствии с Указом № 622 (в ред. Указа от 7.08.2015 № 345) по состоянию на 1.01.2016 г. переоценка является добровольной для всех организаций в отношении всех объектов, в т.ч. зданий, сооружений и передаточных устройств.
Поскольку в стр. 220 отражается изменение стоимости долгосрочных активов, а не добавочного капитала, то оно рассчитывается как разница между оборотом по кредиту и дебету сч. 83.
Если по результатам переоценки стоимость долгосрочных активов увеличилась, то показатель стр. 220 Отчета имеет положительное значение, если уменьшилась (например, в случае применения метода прямой оценки) – то отрицательное и показывается в скобках.
При заполнении стр. 220 Отчета не учитываются:
– суммы переоценки, отраженные на сч. 91 (показываются в строках 102 и 112 Отчета);
– суммы добавочного капитала, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок, списанные со сч. 83 в кредит сч. 84 при выбытии долгосрочных активов;
– суммы убытка, возникшего при выбытии неиспользуемого недвижимого убытка, списанного за счет фонда переоценки согласно Указу № 345.
Строка 230 «Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток)». Здесь показывается результат от операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) за отчетный период, за исключением показанного по статье «Результат от переоценки долгосрочных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток)» (стр. 220) (п. 74 Инструкции № 111).
К таким операциям могут быть отнесены хозяйственные операции, которые повлекли изменение активов и пассивов организации, однако не оказали влияния на финансовый результат деятельности организации за соответствующий отчетный период, например:
– суммы обесценения, восстановления обесценения долгосрочных активов, отраженные по кредиту счета 83 в соответствии с п. 19 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утв. постановлением Минфина от 30.04.2012 № 26 (Д-т (К-т) сч. 83 – Д-т (К-т) сч. 02);
– курсовые разницы, возникшие от пересчета выраженной в валюте дебиторской задолженности учредителей (участников) по вкладам в уставный фонд коммерческой организации. Такие разницы в 2014 г. отражались на счете 82, а в 2015 г. – на счете 83 (Д-т (К-т сч.) 83 – К-т (Д-т) сч. 75);
– эмиссионный доход у акционерных обществ, отраженный на счете 83 (Д-т сч. 75 – К-т сч. 83);
– иные хозяйственные операции, отражаемые на счетах 82, 83, не повлиявшие на показатель чистой прибыли (убытка) организации за отчетный период, отражаемый в стр. 210 Отчета.
Строка 240 «Совокупная прибыль (убыток)». Здесь приводится сумма показателей, отраженных в строках 210, 220 и 230 Отчета. Отрицательный результат заключается в круглые скобки.
Строка 250 «Базовая прибыль (убыток) на акцию». Здесь показывается сумма базовой прибыли (убытка) на акцию (п. 75 Инструкции № 111).Эта строка заполняется только акционерными обществами.
Порядок расчета базовой прибыли (убытка) на акцию ранее регламентировался Стандартом бухгалтерской отчетности «Прибыль на акцию», утв. постановлением Минфина от 31.12.2004 № 198 (далее – Стандарт № 198). Однако, поскольку этот Стандарт утратил силу с 1.01.2015 г., акционерным обществам придется устанавливать для себя порядок расчета базовой прибыли (убытка) на акцию исходя их своего опыта и ранее складывавшейся практики, закреплять его в своей учетной политике и раскрывать в примечаниях к отчетности.
Базовая прибыль (убыток) на акцию отражает часть прибыли (убытка) отчетного периода, причитающегося владельцам простых акций. В отношении привилегированных акций данный показатель не рассчитывается.
Базовая прибыль (убыток) отчетного периода, причитающаяся владельцам простых акций, определяется как разница между частью прибыли, остающейся в распоряжении организации после налогообложения, других обязательных платежей в бюджет, государственные целевые бюджетные и внебюджетные фонды, и суммой дивидендов по привилегированным акциям, начисленным их владельцам за отчетный период, суммой по безусловным финансовым обязательствам (векселям, облигациям), выплаченным или объявленным в течение отчетного периода.
Данные для расчета базовой прибыли (убытка) отчетного периода берутся из отчета о прибылях и убытках.
Базовая прибыль (убыток) отчетного периода на простую акцию определяется как отношение базовой прибыли (убытка) отчетного периода к средневзвешенному количеству простых акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода.
Средневзвешенное количество простых акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода, определяется путем суммирования произведений количества простых акций, находящихся в обращении на 1-е число каждого месяца отчетного периода, на количество месяцев, в течение которых число акций в обращении оставалось неизменным, и деления полученной суммы на число месяцев в отчетном периоде.
В случае неполной оплаты простых акций, в процессе их выпуска частично оплаченные акции включаются в расчет средневзвешенного количества простых акций как доля простых акций в той части, в какой они имели право на участие в дивидендах, приходящихся на полностью оплаченные простые акции в течение отчетного периода.
Средневзвешенное количество простых акций, находящихся в обращении за отчетный период, определяется по данным аналитического учета, реестра (списка) акционеров на первое число каждого месяца отчетного периода.
В самом простом случае, если у акционерного общества не изменялось количество акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода, базовая прибыль (убыток) на акцию будет рассчитана следующим образом:
базовая прибыль (убыток) отчетного периода (стр. 210 отчета о прибылях и убытках) делится на количество простых акций по данным аналитического учета (либо реестра (списка) акционеров).
Если количество простых акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода, изменялось, необходимо определить средневзвешенное количество простых акций.
Строка 260 «Разводненная прибыль (убыток) на акцию». Здесь показывается сумма разводненной прибыли (убытка) на акцию, рассчитанная в соответствии с законодательством (п. 76 Инструкции № 111).
Разводненная прибыль (убыток) на акцию отражает возможное снижение уровня базовой прибыли (увеличение убытка) на акцию в последующем отчетном периоде. Этот показатель, отражающий максимально возможную степень уменьшения базовой прибыли (увеличения убытка) на простую акцию, определяется в случаях:
– конвертации ценных бумаг организации в простые акции;
– при исполнении договоров купли-продажи простых акций у эмитента по цене, ниже их рыночной стоимости.
Если в АО не было подобных сделок, то показатель в стр. 260 Отчета отсутствует и там ставится прочерк.
