Замена неденежного вклада денежным

Физическое лицо – учредитель унитарного предприятия (далее – УП) внес в уставный фонд УП неденежный вклад (объект основных средств). Впоследствии он принял решение о замене неденежного вклада денежным вкладом.

1) Правомерна ли такая замена?

2) Требуется ли при изъятии вклада в уставный фонд осуществлять корректировку величины уставного фонда?

3) Какие счета бухгалтерского учета должны задействоваться при изъятии объекта основных средств, который ранее вносился учредителем в качестве вклада в уставный фонд УП?

1) В соответствии со ст. 113 ГК имущество частного унитарного предприятия находится в частной собственности физического лица (совместной собственности супругов) либо юридического лица и принадлежит такому предприятию на праве хозяйственного ведения.

Физическое лицо – учредитель частного унитарного предприятия является собственником всего имущества этого предприятия как переданного ему в хозяйственное ведение, в т.ч. и в качестве вклада в уставный фонд, так и приобретенного предприятием в процессе хозяйственной деятельности.

Внесение учредителем имущества в качестве вклада в уставный фонд УП не меняет собственника этого имущества – им по-прежнему остается учредитель.

Право хозяйственного ведения и право оперативного управления имуществом прекращаются по основаниям и в порядке, предусмотренным законодательными актами для прекращения права собственности, а также в случаях правомерного изъятия имущества у предприятия, учреждения или государственного объединения по решению собственника (п. 3 ст. 280 ГК).

Таким образом, физическое лицо – учредитель УП может изымать у предприятия имущество, в т.ч. и то, которое ранее передавалось им УП.

Действующее законодательство не оговаривает воз­можность замены ранее произведенных вкладов в уставный фонд на вклады, производимые в иной форме.

По мнению автора, в рассматриваемом случае следует говорить не о замене вклада в уставном фонде, а исключительно об изъятии имущества учредителем УП в неденежной форме.

Что касается денежных средств, передаваемых УП «на замену неденежного вклада», то их следует, по мнению автора, рассматривать не как вклад в уставный фонд, а как сумму денежных средств, передаваемых УП его учредителем в хозяйственное ведение.

Таким образом, в данной ситуации операцию по изъятию имущества в обмен на передаваемые УП денежные средства следует разделить на две операции: изъятие учредителем имущества (основного средства) и передача им, если в этом есть необходимость, денежных средств УП в хозяйственное ведение, но не в качестве вклада в уставный фонд.

Величина уставного фонда при этом остается преж­ней, и его структура не меняется.

2) Изъятие у УП имущества, которое ранее вносилось учредителем в качестве вклада в уставный фонд, не обусловливает, по мнению автора, необходимость корректировки (уменьшения) уставного фонда УП на стоимость изымаемого неденежного вклада.

Соответственно, в таком случае нет необходимости доведения величины уставного фонда до прежних размеров за счет дополнительных вкладов.

Данный вывод основывается на следующем.

Исходя из подп. 2.27 ст. 153 НК объектом налогообложения подоходным налогом с физических лиц не признаются, в частности, доходы, полученные плательщиком – физическим лицом от УП, собственником имущества которого выступает это физическое лицо, в размере изъятых по решению такого лица у УП денежных средств и (или) в размере стоимости иного изъятого имущества, не превышающих сумму денежных средств и (или) стоимость иного имущества, ранее переданных этому УП в хозяйственное ведение или оперативное управление (за исключением суммы взноса (вклада) в уставный фонд такого УП).

При этом сумма изъятых денежных средств и (или) стоимость изъятого имущества и сумма денежных средств и (или) стоимость иного имущества, ранее переданных УП в хозяйственное ведение или оперативное управление (за исключением суммы взноса (вклада) в уставный фонд такого УП), подлежат пересчету в доллары США по официальному курсу, установленному Нацбанком соответственно на день изъятия денежных средств и (или) иного имущества из хозяйственного ведения или оперативного управления УП и на день передачи денежных средств и (или) иного имущества этому УП в хозяйственное ведение или оперативное управление (за исключением суммы взноса (вклада) в уставный фонд такого УП).

Как следует из подп. 2.27 п. 2 ст. 153 НК, суммы взноса (вклада) в уставный фонд УП не учитываются (не уменьшают объект налогообложения подоходным налогом с физических лиц) при изъятии физическим лицом – учредителем УП денежных средств и (или) иного имущества УП. То есть стоимость имущества, внесенного учредителем в уставный фонд УП, которое впоследствии изымается учредителем, не влияет на величину налогооблагаемого дохода учредителя.

В своей основе это означает, что уставный фонд УП при изъятии денежных средств не выступает источником для расчета с его учредителем.

Иными словами, операции, связанные с формированием уставного фонда организации, следует обособлять от операций, связанных с изъятием имущества, в т.ч. и того, которое ранее вносилось в качестве вклада в уставный фонд.

Полагаем, что такая особенность обусловлена установленной законодательством необходимостью формирования уставного фонда предприятия путем внесения учредителем соответствующего вклада в уставный фонд, а не инициативой учредителя передать предприятию какое-либо имущество в хозяйственное ведение. То есть вклад в уставный фонд имеет иной статус, чем активы, передаваемые учредителем в хозяйственное ведение предприятия по собственной инициативе.

Кроме того, если при налогообложении изымаемого учредителем УП имущества учесть не только то, что передавалось им предприятию в хозяйственное ведение на безвозмездной основе, но и сумму взноса (вклада) в уставный фонд этого предприятия, то при осуществлении впоследствии ряда других операций (например, при продаже и ликвидации предприятия) перестают «работать» иные нормы налогового законодательства, в соответствии с которыми, в частности, при определении налогооблагаемого дохода учредителя в качестве расходов учредителя должна приниматься сумма его взноса (вклада) в уставный фонд (подп. 2.25^{2 ст. 153 НК). Иными словами, выведение из-под объекта нало}гообложения величины вклада в уставный фонд не должно производиться дважды. Скорее всего, именно поэтому и были в 2014 г. внесены изменения в подп. 2.27 п. 2 ст. 153 НК.

Таким образом, если учредитель УП вносил объект основных средств в качестве вклада в уставный фонд и его стоимость составляла, например, 10 млн. Br и более никакого имущества его учредителем УП не передавалось, то налогооблагаемым доходом учредителя при последующем изъятии неденежного вклада (доход в натуральной форме) должна признаваться вся стоимость изымаемого имущества. При этом 10 млн. Br не должны уменьшать налогооблагаемый доход учредителя.

3) Поскольку при изъятии учредителем имущества, которое ранее вносилось им в качестве вклада в уставный фонд УП, уставный фонд не выступает источником такого изъятия, необходимо определить иные источники, обеспечивающие стоимость изымаемого имущества.

В соответствии с п. 14 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102), безвозмездная передача инвестиционных активов (в рассматриваемом случае – стоимость изымаемого объекта основных средств, который ранее передавался в качестве вклада в уставный фонд) должна отражаться в учете УП с использованием счета 91 «Прочие доходы и расходы».

В случае если бы учредителем УП изымались денежные средства, то с учетом норм Инструкции № 102 такое изъятие следовало бы отразить с использованием счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности».

Таким образом, при любом изъятии учредителем имущества, находящегося в хозяйственном ведении УП, должны задействоваться счета учета финансовых результатов – счет 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» либо счет 91 «Прочие доходы и расходы» (в зависимости от вида изымаемых учредителем активов).