Выкупленные акции при реорганизации
ОАО реорганизуется путем присоединения к нему ОДО, участниками которого являются 2 физических лица.
Величина передаваемых ОАО собственных источников ОДО – 12 тыс. BYN.
В соответствии с договором о присоединении каждому из 2 участников ОДО в обмен на их доли причитается по 1 акции – всего 2 акции.
У ОАО имеются 2 собственные акции, выкупленные у акционеров. Номинальная стоимость акций – 1 тыс. BYN за штуку, выкупная стоимость – 5 тыс. BYN.
Указанные акции передаются участникам ОДО в обмен на их доли в уставном фонде присоединяемого ОДО.
Можно ли при реорганизации ОАО закрыть счет 81 «Собственные акции (доли в уставном капитале)» за счет собственных источников ОДО, передаваемых при присоединении его к ОАО?
Нет, нельзя.
Наличие в ОАО собственных акций, которые были выкуплены у акционеров, означает, что объявленный уставный фонд ОАО, величина которого определяется исходя из номинальной стоимости выпущенных ОАО акций (ст. 65 Закона от 9.12.1992 № 2020-XII «О хозяйственных обществах»), оказывается несформированным.
Поэтому при реорганизации ОАО путем присоединения к нему ОДО и, соответственно, при передаче ОАО активов, обязательств и собственного капитала ОДО часть собственного капитала (собственных источников) ОДО должна быть направлена на «восполнение» объявленного, но фактически несформированного уставного фонда ОАО.
Порядок такого «восполнения» применительно к рассматриваемой ситуации действующим законодательством не определен.
В этой связи будем руководствоваться своим профессиональным суждением и учитывать те нормы законодательных и иных нормативных правовых актов, которые имеют отношение к рассматриваемому вопросу.
В ОАО согласно п. 64 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50), операция, связанная с выкупом собственных акций, должна отражаться следующей записью:
Д-т сч. 81 «Собственные акции (доли в уставном капитале)» – К-т сч. 51 «Расчетные счета» – 10 тыс. BYN (5 тыс. BYN х 2 акции).
Обмен выкупленных и нераспределенных акций на доли участников ОДО означает распределение акций (передачу их участникам ОДО). Соответственно, в таком случае возникает необходимость закрытия счета 81 «Собственные акции (доли в уставном капитале)».
Выкупная стоимость акций может превышать их номинальную стоимость, а также быть меньше номинальной стоимости. В первом случае, если, например, акции будут аннулироваться, в ОАО возникает убыток, во втором – доход.
Это, в частности, следует из п. 64 Инструкции № 50, согласно которому при аннулировании выкупленных акционерным обществом собственных акций разница между фактическими затратами на выкуп акций и их номинальной стоимостью должна относиться на счет 91 «Прочие доходы и расходы» и, соответственно, влиять на финансовый результат организации. На номинальную стоимость аннулируемых акций должен быть уменьшен уставный фонд акционерного общества. При этом в бухучете делается запись:
Д-т сч. 80 «Уставный капитал» – К-т сч. 81.
Если выкупленные акционерным обществом собственные акции будут продаваться, то уставный фонд этого общества не затрагивается, а разница между ценой выкупа и ценой продажи акций должна списываться на счет 91 «Прочие доходы и расходы».
Как видим, по законодательству при закрытии счета 81 «Собственные акции (доли в уставном капитале)» в отношении собственных акций общества предусматривается использование счета 91 «Прочие доходы и расходы», что влияет на финансовый результат общества.
В рассматриваемом случае при реорганизации путем присоединения и обмене собственных акций ОАО на доли участников ОДО объявленный уставный фонд ОАО является «незаполненным», поскольку 2 акции не распределены. Поэтому часть собственных источников присоединяемого ОДО должна быть определена как источник «наполнения» уставного фонда ОАО исходя из количества и номинальной стоимости акций, передаваемых в обмен на доли участников ОДО.
Это, по нашему мнению, обусловливает возможность осуществления в учете ОАО следующих бухгалтерских записей:
Д-т сч. 75 «Расчеты с учредителями» – К-т сч. 81 – 2 тыс. BYN – на величину «незаполненного» уставного фонда ОАО (2 акции номинальной стоимостью по 1 тыс. BYN за акцию);
Д-т сч.сч. 83 «Добавочный капитал», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» – К-т счета 75 – 2 тыс. BYN – на величину собственных источников ОДО, направляемых на «заполнение» уставного фонда ОАО.
В результате по кредиту счета 81 «Собственные акции (доли в уставном капитале)» останется сальдо в сумме 8 тыс. BYN, для которого при присоединении ОДО и закрытии счета должен быть определен соответствующий источник.
Выкуп ОАО собственных акций по стоимости, отличающейся от номинальной, был произведен до реорганизации, и, соответственно, результат от этой операции должен влиять на финансовый результат ОАО. Поскольку незаполненная часть уставного фонда ОАО впоследствии была восполнена за счет собственных источников присоединяемого ОДО, очевидно, что разница между ценой выкупа акций и их номинальной стоимостью, «восполненной» присоединяемым ОДО при обмене акций ОАО на доли участников ОДО, является финансовым результатом ОАО. При этом, по нашему мнению, следует сделать запись:
Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» – К-т сч. 81 – на разницу между фактическими затратами на выкуп ОАО собственных акций и их номинальной стоимостью (8 тыс. BYN).
Таким образом, в рассматриваемом случае из передаваемых ОАО 12 тыс. BYN собственных источников ОДО 2 тыс. BYN будут направлены на «покрытие» номинальной стоимости 2 акций, передаваемых участникам ОДО, что позволит «наполнить» уставный фонд ОАО, а 10 тыс. BYN – присоединены к соответствующим источникам реорганизуемого ОАО.
В результате дебетовое сальдо по счету 81 «Собственные акции (доли в уставном капитале)» в сумме 8 тыс. BYN, обусловленное выкупом и последующим размещением ОАО (в порядке обмена на доли) собственных акций, является в конечном итоге финансовым результатом общества. Соответственно, эта сумма не может быть списана за счет собственных источников присоединяемого ОДО.
