Учетная политика-2016: универсальный конструктор
Начало нового года для бухгалтера связано, прежде всего, с изменением нормативных правовых актов, оказывающих влияние на порядок бухгалтерского учета и налогообложения.
Вместе с тем каких-либо существенных изменений в правилах бухгалтерского учета с 2016 г. законодательство не предусматривает. Поэтому учетная политика организации, применяемая организацией в 2016 г., не претерпит значительных изменений из-за корректировки норм законодательства. В то же время у организаций есть возможность изменить подход к отражению тех или иных операций в бухгалтерском учете и отчетности, если это приведет к более полезному для пользователей представлению информации.
В ст. 1 Закона от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон № 57-З) определено, что учетная политика представляет собой совокупность способов организации и ведения бухгалтерского учета, принятую организацией.
Организация самостоятельно формирует свою учетную политику и излагает ее в положении об учетной политике, которое подписывается главным бухгалтером, руководителем организации или индивидуальным предпринимателем, оказывающим услуги по ведению бухгалтерского учета и составлению отчетности, и утверждается руководителем организации (п. 1 ст. 9 Закона № 57-З).
Обязанность по формированию учетной политики возложена на главного бухгалтера, руководителя организации, если он осуществляет ведение бухгалтерского учета и составляет отчетность лично, либо на организацию или индивидуального предпринимателя, оказывающих услуги по ведению бухгалтерского учета и составлению отчетности, т.е. на лицо, которое осуществляет руководство бухгалтерским учетом в организации (ст. 8 Закона № 57-З).
Форма, в которой утверждается Учетная политика, может быть утверждена изданием распорядительного документа (например, приказа) или проставлением грифа «УТВЕРЖДАЮ» на положении об учетной политике с указанием наименования должности лица, утвердившего документ, включая наименование организации, его подписи, расшифровки подписи и даты утверждения.
Основные требования к содержанию, изменению и оформлению учетной политики закреплены в Законе № 57-З и Национальном стандарте бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утв. постановлением Минфина от 10.12.2013 № 80 (далее – НСБУ № 80).
Учетная политика организации должна основываться на принципах бухгалтерского учета и отчетности, предусмотренных настоящим Законом № 57-З, к которым относятся принципы:
– непрерывности деятельности;
– обособленности;
– начисления;
– соответствия доходов и расходов;
– правдивости;
– преобладания экономического содержания;
– осмотрительности;
– нейтральности;
– полноты;
– понятности;
– сопоставимости;
– уместности (ст. 3 Закона № 57-З).
При принятии решений по отдельным аспектам учетной политики следует руководствоваться следующими нормативными правовыми актами:
Указ Президента Республики Беларусь от 27.02.2015 № 103 «О пересчете стоимости активов и обязательств» (ред. от 26.10.2015 г., далее – Указ № 103);
Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют, утв. постановлением Минфина от 29.10.2014 № 69 (далее – НСБУ № 69);
Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50, далее – Инструкция № 50);
Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102);
Инструкция по бухгалтерскому учету основных средств, утв. постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.04.2012 № 26 (далее – Инструкция № 26);
Инструкция по бухгалтерскому учету нематериальных активов, утв. постановлением Минфина от 30.04.2012 № 25 (далее – Инструкция № 25-1);
Инструкция по бухгалтерскому учету инвестиционной недвижимости, утв. постановлением Минфина от 30.04.2012 № 25 (далее – Инструкция № 25-2);
Инструкция о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утв. постановлением Минэкономики, Минфина, Минстройархитектуры от 27.02.2009 № 37/18/6 (далее – Инструкция № 37/18/6);
Инструкция по бухгалтерскому учету запасов, утв. постановлением Минфина от 12.11.2010 № 133 (далее – Инструкция № 133);
Инструкция о порядке раскрытия информации и представления бухгалтерской отчетности о финансовых инструментах, утв. постановлением Минфина от 22.12.2006 № 164 (далее – Инструкция № 164-1);
Инструкция по бухгалтерскому учету ценных бумаг, утв. постановлением Минфина от 22.12.2006 № 164 (далее – Инструкция № 164-2);
Инструкция по бухгалтерскому учету государственной поддержки, утв. постановлением Минфина от 31.10.2011 № 112;
Инструкция по бухгалтерскому учету безвозмездной помощи, утв. постановлением Минфина от 31.10.2011 № 112;
Инструкция по инвентаризации активов и обязательств, утв. постановлением Минфина от 30.11.2007 № 180 (далее – Инструкция № 180).
В учетной политике, среди прочего, закрепляются способы и методы бухгалтерского учета, которые обусловлены спецификой деятельности конкретной организации.
При этом по вопросам, в отношении которых законодательство допускает применение нескольких способов учета, организация выбирает и закрепляет в учетной политике тот способ, который она будет использовать (абз. 16 ст. 1 Закона № 57-З).
По вопросам, в отношении которых способы ведения бухгалтерского учета законодательно не определены, организация самостоятельно разрабатывает соответствующие способы (п. 5 ст. 9 Закона № 57-З). При этом разработанные самостоятельно способы и методы учета не должны противоречить действующему законодательству, в т.ч. принципам бухгалтерского учета.
В отношении однозначно определенных нормативными актами способов ведения учета следует руководствоваться действующим законодательством Республики Беларусь. В таком случае в учетной политике нормы законодательных актов можно не дублировать.
Закрепленный в учетной политике порядок отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете и отчетности является профессиональным суждением лица, осуществляющего руководство бухгалтерским учетом в организации (абз. 16 ст. 1 Закона № 57-З).
В частности, в учетной политике должны быть раскрыты следующие вопросы.
I. Общие вопросы бухгалтерского учета
Виды деятельности организации, которые относятся к текущей (производственная деятельность, сдача активов в аренду и т.д.), инвестиционной и финансовой (п. 2 и глава 2 Инструкции № 102, п. 8 Инструкции № 50).
Дата признания выручки от реализации продукции, товаров, а также доходов от реализации иных запасов, инвестиционных активов и финансовых вложений (п.п. 17 и 23 Инструкции № 102):
– дата начала транспортировки;
– дата отгрузки имущества со склада;
– (иные варианты).
Дата принятия активов (письмо Минфина от 12.03.2011 № 15-1-6/131):
– дата фактического получения, указанная в транспортных, коммерческих и иных документах;
– дата помещения под таможенные режимы (процедуры);
– дата принятия к перевозке, если она осуществляется собственным транспортом;
– дата принятия к перевозке экспедитором (перевозчиком), если оплату его услуг производит организация-получатель;
– иная дата.
II. Долгосрочные активы
Порядок отнесения инвентаря, хозяйственных принадлежностей, инструмента, оснастки и приспособлений к основным средствам (п.п. 3 и 4 Инструкции № 26, п.п. 3 и 4 Инструкции № 133):
– по стоимостному критерию;
– по технологическому критерию;
– иные варианты.
Вариант учета процентов по кредитам и займам, начисленным после принятия к бухгалтерскому учету основных средств (п. 15 Инструкции № 102, п. 1 постановления Минфина от 11.03.2013 № 16 «О некоторых вопросах бухгалтерского учета»):
– включать в состав расходов организации по финансовой деятельности;
– учитывать в течение отчетного года в составе вложений в долгосрочные активы и в конце отчетного года включать в первоначальную (переоцененную) стоимость основных средств.
Вариант учета курсовых разниц, возникающих с 1.01.2015 г. по 31.12.2016 г. при осуществлении вложений в объекты незавершенного строительства, основных средств (п. 15 Инструкции № 102, п. 1 Указа № 103):
– в составе доходов (расходов) организации по финансовой деятельности;
– в составе вложений в долгосрочные активы – до принятия объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, в составе вложений в долгосрочные активы в течение отчетного года с включением в конце отчетного года в первоначальную (переоцененную) стоимость основных средств – после принятия объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств.
Способы (методы) начисления амортизации и возможность их пересмотра (п.п. 37, 41 Инструкции № 37/18/6):
– линейный способ;
– нелинейный способ (прямой метод суммы чисел лет, обратный метод суммы чисел лет, метод уменьшаемого остатка);
– производительный способ;
– определяется комиссией по проведению амортизационной политики.
Способы (методы) начисления амортизации:
– могут пересматриваться на начало отчетного года;
– не пересматриваются на начало отчетного года.
Вариант расчета амортизации (п. 31 Инструкции № 37/18/6):
– исходя из месячной нормы;
– исходя из месячной суммы.
Возможность пересмотра комиссией по проведению амортизационной политики нормативных сроков службы и (или) сроков полезного использования объектов (п. 24 Инструкции № 37/18/6):
– вправе пересматривать с начала отчетного года или в определенных случаях (указать перечень из числа разрешенных);
– не пересматриваются.
Оценка обесценения основных средств, инвестиционной недвижимости и нематериальных активов, порядок ее определения, пересмотра и списания.
Обратим внимание, что право не начислять амортизацию по объектам основных средств и нематериальных активов, используемым в предпринимательской деятельности постановлением Совмина от 16.02.2015 № 102 «О внесении дополнения в постановление Совета Министров Республики Беларусь от 16 ноября 2001 г. № 1668 и вопросах начисления амортизации основных средств и нематериальных активов в 2015 году», предоставлено только на период с 1 января по 31 декабря 2015 г.
III. Производственные запасы
Затраты на производство
Метод и вариант учета затрат на производство и калькулирования фактической себестоимости (п. 108 Инструкции № 133, п. 24 Инструкции № 50):
Методы:
– позаказный;
– попередельный;
– котловой;
– нормативный;
– другие методы.
Варианты:
– бесполуфабрикатный;
– полуфабрикатный.
Метод оценки незавершенного производства (п. 108 Инструкции № 133):
– по прямым затратам;
– по прямым материальным затратам;
– иным способом.
Порядок учета затрат, связанных с обслуживанием и управлением структурными подразделениями вспомогательных производств (п. 26 Инструкции № 50):
– с использованием счета 25;
– на счете 23.
Критерий распределения общепроизводственных затрат, величина которых зависит от объемов производства (п. 27 Инструкции № 50, п. 9 Инструкции № 102):
– прямые материальные затраты;
– затраты на оплату труда производственных рабочих;
– иные критерии;
– относятся к управленческим расходам;
– включаются в себестоимость продукции, работ, услуг и распределяются пропорционально (прямым материальным затратам, затратам на оплату труда производственных рабочих, иным критериям).
Вариант учета запасов при их поступлении (п.п. 6, 39, 41 Инструкции № 133):
– по фактической себестоимости;
– по учетным ценам (с использованием счета 15 и счета 16 или только счета 16).
Виды применяемых учетных цен на материалы (п. 50 Инструкции № 133):
– цена приобретения;
– фактическая себестоимость по данным предыдущего отчетного периода;
– планово-расчетные цены;
– средняя цена группы;
– средняя цена каждого наименования.
Вариант оценки запасов при их отпуске в производство и ином выбытии (п.п. 14, 15, 16, 17, 48, 49 Инструкции № 133):
– по себестоимости каждой единицы;
– по средней себестоимости (для материалов указать вариант: с использованием взвешенной или скользящей оценки);
– по способу ФИФО.
Способы списания отдельных предметов в составе средств в обороте (п. 107 Инструкции № 133):
– закрепить процент стоимости при передаче со склада в эксплуатацию и при выбытии из эксплуатации;
– иные способы.
Вариант учета безвозмездной помощи при безвозмездном получении запасов (абз. 3 п. 4 Инструкции № 112):
– по кредиту счета 98;
– по кредиту счета 90.
Готовая продукция и товары
Вариант учета товаров в организациях розничной торговли (п. 8 Инструкции № 133):
– по стоимости приобретения;
– по розничным ценам.
Вариант оценки готовой продукции и товаров (кроме товаров, учитываемых по розничным ценам) при их реализации и ином выбытии (абз. 6 ч. 1 п. 3, п. 14 Инструкции № 133):
– по себестоимости каждой единицы;
– по средней себестоимости;
– по способу ФИФО.
Учет затрат, связанных с приобретением товаров (абз. 3 п. 12 Инструкции № 102, письмо Минфина от 6.01.2012 № 15-1-18/15-1):
– включаются в состав расходов на реализацию;
– относятся на увеличение стоимости товаров.
Критерии распределения транспортных затрат, связанных с приобретением товаров (абз. 3 п. 12 Инструкции № 102):
– цена приобретения без НДС;
– цена приобретения с НДС;
– иные варианты.
Порядок аналитического учета готовой продукции (п.п. 3, 6 Инструкции № 133):
– по фактической себестоимости;
– с использованием учетных цен (в качестве учетных цен могут применяться отпускная цена, плановая себестоимость, иные варианты).
IV. Резерв по сомнительным долгам
Периодичность создания резерва (п. 43 Инструкции № 102):
– на конец отчетного года;
– на конец отчетного квартала;
– на конец отчетного месяца.
Порядок расчета величины резерва (п.п. 44, 45 Инструкции № 102):
– по каждому дебитору;
– по группам дебиторской задолженности;
– по всей сумме дебиторской задолженности.
V. Резервы предстоящих платежей
Если такие резервы создаются, указывается их перечень, если не создаются – констатируется этот факт (п. 75 Инструкции № 50, Инструкция № 168).
VI. Расходы будущих периодов
Перечень расходов будущих периодов и порядок их списания (п. 76 Инструкции № 50):
Варианты:
– суммы отпускных, приходящиеся на месяцы, следующие за отчетным;
– иные расходы.
VII. Стоимость активов, сумма доходов и расходов, выраженные в иностранной валюте
Порядок определения стоимости каждой единицы приобретаемых активов (части понесенных расходов) при их оплате путем перечисления авансов в иностранной валюте (ч. 2 п. 3 НСБУ № 69).
Варианты:
– исходя из цены единицы актива (части расходов) в иностранной валюте и среднего курса поставки. Средний курс поставки определяется путем деления общей стоимости приобретенных активов (суммы понесенных расходов) в белорусских рублях, определенной в порядке, установленном законодательством, на общую стоимость активов (сумму расходов) в иностранной валюте;
– иные варианты.
Порядок определения суммы доходов от реализации каждой единицы (части) активов (части доходов) при их оплате путем получения авансов в иностранной валюте (ч. 2 п. 4 НСБУ № 69).
Варианты:
– исходя из общей суммы дохода, определенной в белорусских рублях в установленном законодательством порядке, пропорционально стоимости каждой единицы (части) активов (части доходов) в иностранной валюте;
– иные варианты.
Обратим внимание, что в соответствии с Указом № 103 образовавшиеся с 1 по 31 января 2015 г. и с 1 по 31 августа 2015 г. курсовые разницы, отнесенные на доходы (расходы) будущих периодов, списываются на доходы (расходы) по финансовой деятельности и внереализационные доходы (расходы), учитываемые при налогообложении, в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2016 г. Таким образом, порядок списания данных курсовых разниц на 2016 г. не обязательно закреплять в учетной политике. Это может быть сделано отдельными приказами (распоряжениями) руководителя организации.
Курсовые разницы у организаций, осуществляющих лизинговую деятельность
Вариант учета курсовых разниц, возникших по обязательствам, связанным с лизинговой деятельностью (п. 1 Указа от 7.05.2015 № 189 «О пересчете стоимости обязательств организаций, осуществляющих лизинговую деятельность», п. 7 НСБУ № 69).
Варианты:
– относить в состав доходов (расходов) будущих периодов с последующим списанием на доходы (расходы) по финансовой деятельности в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2016 г.;
– включать в состав доходов и расходов по финансовой деятельности.
VIII. Ценные бумаги
Для каждого финансового инструмента (по отдельности или в группе) организация раскрывает принятую по отношению к нему учетную политику (п. 8 Инструкции № 164-1). При этом в учетной политике раскрывается следующая информация о финансовых инструментах (п. 8, 10 Инструкции № 164-1):
дата признания в бухгалтерском учете (далее – признание) финансового актива или финансового обязательства и дата прекращения их признания;
метод оценки финансовых активов и финансовых обязательств при их первоначальном признании в бухгалтерском балансе и в последующем;
доходы и расходы, возникающие в результате операций с финансовыми активами и финансовыми обязательствами.
Кроме того, если в организации имеются ценные бумаги категории «Ценные бумаги, предназначенные для торговли», которые учитываются по справедливой стоимости и переоцениваются, то определяется порядок совершения таких операций.
Балансовая стоимость ценных бумаг, учет которых ведется по справедливой стоимости, изменяется (переоценивается) на величину изменения их справедливой стоимости (п. 16 Инструкции № 164-2). Справедливая стоимость отражает кредитоспособность ценной бумаги. При наличии активного рынка справедливой стоимостью ценных бумаг является рыночная цена, рассчитанная в соответствии с законодательством о ценных бумагах.
Порядок определения справедливой стоимости ценных бумаг устанавливается в учетной политике. Также учетной политикой определяется периодичность проведения переоценок, устанавливаемая организацией самостоятельно, но обязательно в последний рабочий день месяца (п. 17 Инструкции № 164-2).
Справедливая стоимость ценных бумаг может определяться по рыночной цене в случае, если они котируются на фондовом рынке и по ним устанавливается рыночная цена в порядке, определенном постановлением Минфина от 8.04.2010 № 44 «О некоторых вопросах расчета рыночной цены эмиссионных ценных бумаг и признании утратившим силу постановления Комитета по ценным бумагам при Совете Министров от 24 апреля 2003 г. № 06/П», или иным способом (указать).
IX. Учет убытков, возникающих при реализации или безвозмездной передаче основных средств
Убыток, возникающий при выбытии путем безвозмездной передачи или продажи отдельных объектов, не используемых в осуществлении основного вида деятельности и (или) не используемых в хозяйственном обороте, не планируемых к дальнейшему использованию, следует списывать:
– за счет добавочного капитала, образовавшегося в результате получения (приобретения, создания) и последующего увеличения стоимости основных средств, доходных вложений в материальные активы, объектов незавершенного строительства, оборудования к установке, а в оставшейся части – за счет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) в порядке, установленном Указом от 7.08.2015 № 345 «О выбытии имущества» (далее – Указ № 345), для капитальных строений (зданий, сооружений), изолированных помещений, машино-мест, незавершенных законсервированных и незаконсервированных капстроений и доли в праве общей собственности на них, иного недвижимого имущества, объектов инженерной и транспортной инфраструктуры, не используемых в осуществлении основного вида деятельности и (или) в хозяйственном обороте, не планируемых к дальнейшему использованию;
– в общеустановленном порядке без учета норм Указа № 345.
X. Временные разницы
Аналитический учет временных разниц может быть организован в аналитических таблицах, на забалансовом счете или иным образом (п. 21 Инструкции по бухгалтерскому учету отложенных налоговых активов и обязательств, утв. постановлением Минфина от 31.10.2011 № 113.
XI. Организация документооборота.
Движение первичных учетных документов регламентируется графиком (схемой документооборота), составляемым исходя из оптимальности числа подразделений и исполнителей, которые должны проходить первичные учетные документы, и определяющим минимальный срок нахождения первичных учетных документов в подразделениях.
Кроме того, в учетной политике закрепляется порядок обработки информации, лица, ответственные за предоставление первичных учетных документов, и т.п.
XII. Изменения учетной политики
Изменение учетной политики организации, т.е. замена одного способа ведения бухгалтерского учета на другой, должно быть обосновано (п. 8 ст. 9 Закона № 57-З). Такое обоснование включается в текст положения об учетной политике и допускается в следующих случаях, закрепленных в ч. 1 п. 7 ст. 9 Закона № 57-З:
а) по решению самой организации, если изменение учетной политики приведет к повышению правдивости и уместности содержащейся в отчетности организации информации.
Такие изменения вносятся с начала года, в течение года корректировать учетную политику по данному основанию не допускается (ч. 2 п. 7 ст. 9 Закона № 57-З).
Если результат изменения учетной политики, относящийся к предыдущим периодам, оказал или способен оказать существенное влияние на финансовое положение организации (его изменение), финансовые результаты деятельности, то при возможности достоверного определения стоимостного выражения такого результата он отражается в бухгалтерском учете по дебету (кредиту) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и других счетов учета собственного капитала и кредиту (дебету) соответствующих счетов (ч. 1 п. 4 НСБУ № 80).
Уровень существенности влияния или критерий его определения устанавливается в учетной политике (абз. 16 ст. 1, п. 5 ст. 9 Закона № 57-З).
Если влияние результата изменения учетной политики, относящегося к прошлым периодам, несущественное или невозможно достоверно определить в стоимостном выражении результат относящегося ко всем предыдущим периодам изменения учетной политики, то измененный способ ведения бухгалтерского учета применяется в отношении соответствующих хозяйственных операций, совершаемых после введения этого способа взамен ранее применявшегося (ч. 2 п. 4 НСБУ № 80);
б) при изменении национального законодательства. При этом учетная политика изменяется с даты вступления в силу соответствующих норм законодательства;
в) при принятии решения о реорганизации или ликвидации. Такие изменения вносятся с даты принятия решения о реорганизации или ликвидации организации.
Измененные способы ведения бухгалтерского учета применяются в отношении хозяйственных операций, совершаемых после принятия такого решения (п. 5 НСБУ № 80).
По иным основаниям учетная политика не может быть изменена (п. 6 ст. 9 Закона № 57-З).
Отдел бухгалтерского учета «ЭГ»
