Плата за проживание в общежитии: в бухгалтерском и налоговом учете
На балансе республиканского унитарного предприятия (далее – РУП) находится общежитие, в котором проживают работники РУП.
1) Уменьшают ли налогооблагаемую базу по налогу на прибыль РУП расходы на содержание и эксплуатацию общежития, не возмещаемые работниками РУП, проживающими в этом общежитии?
2) Как отразить в бухгалтерском учете хозяйственные операции, связанные с предоставлением работникам организации жилого помещения в общежитии?
1) Согласно подп. 3.26 п. 3 ст. 129 Налогового кодекса (далее – НК) расходы организаций на содержание и эксплуатацию находящихся на их балансе домов престарелых и инвалидов, объектов жилищного фонда, образования, здравоохранения, культуры и спорта, за исключением расходов, указанных в подп. 3.18 п. 3 ст. 128 НК, включаются в состав внереализационных расходов. При этом такие расходы учитываются в порядке, установленном главой 14 НК. Указанная норма применяется также в отношении расходов на указанные цели при долевом участии организаций в содержании и эксплуатации названных объектов и не применяется при их использовании исключительно в предпринимательской деятельности.
Обратим внимание, что до 1.01.2016 г. в состав внереализационных расходов в соответствии с подп. 3.26 п. 3 ст. 129 НК включались «расходы организаций в виде разницы между суммой расходов на содержание и эксплуатацию находящихся на их балансе… объектов жилищного фонда… и суммой доходов, связанных с эксплуатацией указанных объектов, получаемых организациями».
С 1.01.2016 г. в соответствии с введенным в п. 3 ст. 128 НК подп. 3.1915 доходы организаций от находящихся на их балансе объектов жилищного фонда, за исключением доходов, указанных в подп. 3.15 п. 3 ст. 128 НК, должны включаться в состав внереализационных доходов. При этом такой порядок не применяется в отношении доходов, полученных при использовании указанных объектов исключительно в предпринимательской деятельности.
Таким образом, объектом обложения налогом на прибыль применительно к рассматриваемому случаю должна являться сумма внереализационных доходов организации от находящихся на ее балансе объектов жилищного фонда (в частности, плата работников РУП за проживание в жилищном фонде), уменьшенных на сумму внереализационных расходов на содержание и эксплуатацию такого фонда.
С учетом норм подп. 3.26 п. 3 ст. 129 НК в случае, если сумма расходов на содержание и эксплуатацию жилищного фонда организации превысит сумму доходов, полученных от использования указанных объектов, то образующаяся разница уменьшит налогооблагаемую прибыль РУП.
2) В соответствии с п. 30 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 г. № 50 (далее – Инструкция № 50), затраты обслуживающих производств и хозяйств, к которым следует относить и общежитие РУП, аккумулируются на соответствующих субсчетах к счету 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». С кредита этого счета фактическая себестоимость произведенной продукции, выполненных работ, оказанных услуг должна списываться, в частности, на счет 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» и счет 91 «Прочие доходы и расходы». Образующееся в таких случаях сальдо по счету 29 на конец отчетного периода показывает стоимость незавершенного производства».
Полагаем, что установленный Инструкцией № 50 общий порядок учета и списания затрат обслуживающих производств и хозяйств не может в полной мере применяться к объектам жилищного хозяйства организаций, используемых в качестве общежития. Это обусловлено рядом причин.
Во-первых, по расходам общежития не может формироваться стоимость незавершенного производства, поскольку все затраты общежития отчетного периода должны списываться на финансовые результаты организации этого отчетного периода.
Во-вторых, исходя из произведенных по общежитию затрат не может формироваться «себестоимость произведенной продукции, выполненных работ, оказанных услуг», которая с учетом п. 30 Инструкции № 50 должна списываться на соответствующие счета учета финансовых результатов. Это обусловлено невозможностью адекватной увязки произведенных затрат с выставляемой суммой платы работникам организации за проживание в общежитии (суммы платы за проживание в общежитии, выставляемые работникам, не покрывают расходы по общежитию).
Поэтому все расходы по общежитию должны, с нашей точки зрения, по окончании отчетного периода относиться на счет 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности». При этом полагаем, что оплата проживания в общежитии должна рассматриваться не как возмещение расходов по общежитию с отражением их по кредиту счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», а как суммы прочих доходов с отражением их по кредиту счета 90 субсчет 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности».
Отметим, что такой подход соотносится с нормами подп. 3.19 п. 3 ст. 128 НК, действующими с 1.01.2016 г., согласно которым, как уже отмечалось выше, доходы организаций от находящихся на их балансе объектов жилищного фонда, должны включаться в состав внереализационных доходов, а не уменьшать сумму внереализационных расходов на содержание и эксплуатацию находящихся на их балансе объектов жилищного фонда, как это было предусмотрено подп. 3.26 п. 3 ст. 129 НК в редакции, действовавшей до 1.01.2016 г.
С учетом изложенного порядок бухгалтерского учета операций, связанных с предоставлением работникам организации жилого помещения в общежитии, должен быть, с нашей точки зрения, следующим:
Д-т сч. 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» субсчет «Общежитие» – К-т сч.сч. 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расходы с персоналом по оплате труда» и др. – на сумму затрат, связанных с содержанием и эксплуатацией находящихся на балансе организации объектов жилищного фонда (п. 30 Инструкции № 50);
Д-т сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» субсч. 90-10 «Расходы по текущей деятельности» – К-т сч. 29 – на списываемую в отчетном периоде сумму затрат, связанных с содержанием и эксплуатацией находящихся на балансе организации объектов жилищного фонда (п. 13 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102);
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсч. 76-8 «Расчеты с работниками, проживающими в общежитии» – К-т 90, субсч. 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности» – на величину выставляемой работникам платы за проживание в жилищном фонде организации;
Д-т сч.сч. 50 «Касса», 70 и др. – К-т сч. 76, субсч. 76-8 «Расчеты с работниками, проживающими в общежитии» – погашение работниками выставленных им счетов за проживание в общежитии организации.
Отражение сумм оплаты за проживание в жилищном фонде организации в составе прочих доходов по текущей деятельности обусловлено, в частности, необходимостью соблюдения принципа соответствия доходов и расходов, согласно которому расходы отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, в котором признаются связанные с ними доходы (при их наличии) (п. 5 ст. 3 Закона от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности»). И поскольку расходы обслуживающих производств и хозяйств в соответствии с законодательством должны относиться на счет 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», то на этот же счет должны относиться и доходы от этих подразделений, включая плату работников за проживание в жилищном фонде организации.
