Налог на доходы и неустойка©

Белорусское предприятие – поставщик в 2015 г. выплатило контрагенту – покупателю, являющемуся резидентом Казахстана и не осуществляющему деятельность в РБ через постоянное представительство, неустойку на ненадлежащее (несвоевременное) исполнение условий договора поставки.

Как расценивать данную операцию с точки зрения обложения налогом на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в РБ через постоянное представительство?

 

Следует исходить из приоритетов международного соглашения с учетом реализации его положений в соответствии с правилами, установленными главой 17 НК, регулирующей уплату налога на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в РБ через постоянное представительство.

Согласно ст. 146 НК объектом обложения налогом на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в РБ через постоянное представительство, признаются, в частности, доходы, полученные плательщиком от источников в РБ в виде неустоек (штрафов, пеней) и других видов санкций за нарушение условий договоров. Вместе с тем на основании ст. 21 Соглашения между Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Казахстан об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество, вступившего в силу 10.12.1997 г. (далее – Соглашение), виды доходов резидента Договаривающегося Государства независимо от того, где они возникли, которые не рассмотрены в предыдущих статьях Соглашения, облагаются налогом на доходы только в этом Государстве. Таким образом, доходы, не указанные, в частности, в ст.ст. 6–20 Соглашения и, соответственно, относящиеся к норме ст. 21, подлежат обложению в Казахстане.

В целях практической реализации норм международного соглашения надо руководствоваться положениями ст. 151 НК. Так, основанием для неуплаты (неудержания) налога на доходы для целей применения положений международных договоров РБ по вопросам налогообложения иностранная организация, являющаяся фактическим владельцем дохода, представляет по форме и в порядке, установленным МНС, подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в том иностранном государстве, с которым имеется указанный договор, заверенное компетентным органом соответствующего иностранного государства. Это под­тверждение может представляться в налоговый орган как до, так и после уплаты налога на доходы. При пред­ставлении в виде электронного документа оно направляется в налоговый орган в качестве приложения к налоговой декларации по налогу на доходы, если налоговый агент подает ее в электронном виде, либо к письму налогового агента, составленному в виде электронного документа.

Такое подтверждение представляется в налоговый орган ежегодно и действительно на протяжении календарного года, в котором оно выдано, если иное не установлено ст. 151 НК. Если компетентным органом иностранного государства указан период действия документа, подтверждающего постоянное место нахождения иностранной организации, подтверждение применяется в течение указанного в нем периода.

При наличии в налоговом органе документа, являющегося подтверждением на текущий календарный год постоянного местонахождения иностранной организации в государстве, с которым имеется международный договор РБ по вопросам налогообложения, такой документ, выданный без указания конкретного календарного года и заверенный компетентным органом государства постоянного местонахождения иностранной организации в IV квартале текущего года, может применяться на последующий календарный год.

В случае отсутствия в налоговом органе документа, являющегося подтверждением постоянного местонахождения иностранной организации в государстве, с которым имеется международный договор РБ по вопросам налогообложения, выданного на текущий календарный год, и при наличии такого документа, заверенного в IV квартале текущего календарного года, он применяется в качестве подтверждения на текущий календарный год либо на период, указанный в нем.

При представлении в налоговый орган подтверждения до даты начисления (выплаты) дохода (платежа), в отношении которого указанным договором предусмотрены иные положения, чем те, которые установлены главой 17 НК, в отношении такого дохода (платежа) налоговый агент освобождается от удержания и перечисления в бюджет налога на доходы или этот налог удерживается и перечисляется в бюджет по пониженным ставкам, установленным таким договором. Представление под­тверждения в налоговый орган по месту постановки на учет налогового агента является основанием для неудержания налога на доходы или удержания его по пониженным ставкам. При непредставлении в налоговый орган подтверждения налог на доходы удерживается и перечисляется в бюджет в установленном порядке.

Возврат ранее удержанного (уплаченного) налога на доходы, в отношении которого международными договорами РБ по вопросам налогообложения предусмотрены иные положения, чем те, которые установлены главой 17, осуществляется налоговым органом по месту постановки на учет налогового агента в Br после подачи налоговым агентом заявления о возврате (зачете) налога, подтверждения, а также если это будет определено в письменном требовании налогового органа, копии договора (или иного документа), в соответствии с которым выплачивался доход (платеж) иностранной организации.

Обратим внимание, что Законом от 30.12.2015 № 343-З «О внесении изменений и дополнений в некоторые законы Республики Беларусь по вопросам пред­принимательской деятельности и налогообложения», вступившим в силу с 1.01.2016 г., внесены коррективы в ст. 151 НК, существенно меняющие правила применения соглашений об устранении двойного налогообложения.

Так, если условием (одним из условий) применения льготы по налогу на доходы в соответствии с положениями международного договора РБ по вопросам налогообложения и (или) законодательством РБ является получение дохода из источника в РБ его фактическим владельцем, у иностранной организации в дополнение к подтверждению в 2016 г. могут быть запрошены документы, указанные в п. 3 ст. 151 НК.

Подтверждение, выданное без указания периода его действия и заверенное компетентным органом государства постоянного местонахождения иностранной организации в IV квартале т.г., может применяться на последующий календарный год при наличии в налоговом органе документа, являющегося подтверждением на текущий календарный год постоянного местонахождения иностранной организации в государстве, с которым имеется международный договор РБ по вопросам налогообложения (дополнение в п. 1 ст. 151 НК).

Согласно п. 2 ст. 151 НК иностранная организация в 2016 г. признается имеющей статус фактического владельца дохода, если она осуществляет предпринимательскую деятельность, связанную с получением из источников в РБ дохода, в отношении которого она претендует на льготу по доходу фактического владельца, является непосредственным выгодоприобретателем такого дохода, вправе самостоятельно пользоваться и (или) распоряжаться этим доходом по своему усмотрению. При определении статуса иностранной организации в качестве фактического владельца дохода учитываются выполняемые ею в целях получения такого дохода функции, имеющиеся полномочия и принимаемые риски. Для определения статуса фактического владельца дохода могут быть учтены дополнительные основания, в т.ч. при проведении взаимосогласительной процедуры МНС с налоговым органом иностранного государства в рамках международного договора РБ по вопросам налогообложения.

Иностранная организация не рассматривается в качестве фактического владельца дохода, когда в целях его получения она осуществляет исключительно посреднические функции в интересах другого лица, не принимает на себя риски и (или) ее право пользоваться и (или) распоряжаться доходом ограничено договорными или иными обязательствами по выплате (передаче) дохода (в полном объеме или не менее 60% от такого дохода) в установленные сроки (но не позднее 12 месяцев после получения выплаченного дохода) в пользу налогового резидента иностранного государства, который при непосредственном получении такого дохода не имел бы права на льготу по доходу фактического владельца согласно международному договору РБ по вопросам налогообложения и (или) законодательству РБ или имел бы право на применение менее благоприятных положений такого договора.

В соответствии с п. 3 ст. 151 НК при возникновении у налогового агента, начисляющего (выплачивающего) иностранной организации доход, на основании имеющихся у него документов сомнения в том, что в соответствии с положениями, предусмотренными п. 2 названной статьи, иностранная организация является фактическим владельцем дохода в целях получения льготы по доходу фактического владельца, он вправе запросить у такой иностранной организации документы (информацию) для подтверждения ее статуса.

В качестве документов (информации), подтверждающих статус фактического владельца дохода, у иностранной организации могут быть запрошены:

– документы (информация), подтверждающие наличие у нее неограниченного права пользоваться и (или) распоряжаться доходом, в отношении которого она претендует на льготу по доходу фактического владельца, отсутствие обязательств перед третьими лицами (местом налогового резидентства которых является государство, с которым отсутствует международный договор РБ по вопросам налогообложения, или государство, положения международного договора РБ по вопросам налогообложения с которым содержат менее льготные условия), ограничивающих ее права на пользование и (или) распоряжение таким доходом в целях осуществления предпринимательской деятельности;

– документы (информация), подтверждающие осуществление иностранной организацией в государстве, налоговым резидентом которого она является, предпринимательской и (или) иной деятельности.

Иностранная организация, помимо документов (информации), указанных в ч. 2 названного пункта, вправе представить подтверждение налогового органа иностранного государства о том, что она является подлинным владельцем дохода, а также иные документы (информацию) в обоснование своего права на льготу по доходу фактического владельца.

Согласно п. 5 ст. 151 НК, если иностранная организация не согласна с действиями налогового агента по удержанию налога на доход без применения льготы по доходу фактического владельца, она вправе обратиться в налоговый орган по месту постановки на учет налогового агента, представив заявление о возврате (зачете) налога на доходы, копии представленных налоговому агенту документов (информации), подтверждающих статус фактического владельца дохода, и, если не были пред­ставлены ранее, подтверждение и копию договора (или иного документа), в соответствии с которым начислялся (выплачивался) доход (платеж) иностранной организации.

Если представленные документы (информация) подтверждают статус фактического владельца дохода, налоговый орган:

– в течение 3 рабочих дней со дня направления иностранной организации ответа уведомляет налогового агента об этом, а также о необходимости представления налоговой декларации по налогу на доходы с изменениями и дополнениями в течение 5 рабочих дней со дня направления уведомления;

– возвращает (осуществляет зачет) налога на доходы в общеустановленном порядке.

Для подтверждения обстоятельств, указанных в представленных иностранной организацией документах (информации), подтверждающих статус фактического владельца дохода, налоговый орган вправе направить запрос в налоговый и (или) иной компетентный орган иностранного государства.